Аудит и его роль в осуществлении независимого финансового контроля

      Аудиторы  и аудиторские  фирмы помимо проведения проверок могут оказывать услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского (финансового) учета, составлению деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности, анализу хозяйственно-финансовой деятельности, оценке активов и пассивов экономического субъекта, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства Российской Федерации, а также проводить обучение и оказывать другие услуги по профилю своей деятельности. 

      В целом по этому документу понятие  аудиторской деятельности шире, чем понятие аудиторской проверки.  

      Аудиторская деятельность - независимый вневедомственный финансовый контроль деятельности всех экономических субъектов, а также органов государственной власти и управления всех уровней и муниципальных органов. Она осуществляется наряду с финансовым контролем государственных органов.

      Аудиторская проверка - независимая вневедомственная проверка экономических субъектов: бухгалтерской (финансовой) отчетности; платежно-расчетной документации; налоговых  деклараций; других финансовых обязательств и требований. Аудиторская проверка может быть: обязательной (в случаях, прямо установленных актами законодательства Российской Федерации) и инициативной (по решению экономического субъекта). 

      В дальнейшем в специальной литературе под видами аудита отдельные авторы начали трактовать деление аудита на внутренний и внешний. Другие, отталкиваясь от четырех типов лицензий, выдаваемых аудиторам в России, а также опираясь на различные типы хозяйственных операций у проверяемых экономических субъектов, практикуют перечисление объектов аудита как перечень его видов (типов). В результате в специальной литературе появляются и плодятся выражения типа «аудит кассы» или «аудит МБП», а наименование и количество видов аудита при таком подходе могут профанироваться до количества статей в балансе и показателей в приложениях к нему. Это в корне неверно, поскольку виды аудита и виды аудиторской деятельности нельзя смешивать.

      На  некоторые аспекты данной проблемы, в частности, обращают внимание такие авторы, как Я. В. Соколов, В. В. Скобара и О. Л. Островская: «Нелогичным представляется разграничение Временными правилами аудиторской деятельности как бы на два независимых блока работ - проведение проверок и прочие аудиторские услуги. Причем в первом случае - аудиторская деятельность требует наличия лицензии и штата сотрудников, обладающих определенными квалификационными навыками. Во втором -та же аудиторская деятельность, но под разрядом «прочая», не требует соблюдения ни первого, ни второго условия. Следует обеспечить единый подход к пониманию аудиторской деятельности и тем требованиям, которые предъявляются к ней в целом. Перечень аудиторских услуг должен быть исчерпывающим, поскольку аудиторские организации не могут заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской».

      Исходя  из сложившегося опыта можно утверждать, что в настоящее время отечественные аудиторские фирмы, как правило, оказывают следующие виды услуг (или некоторые из них):

      • аудиторские проверки бухгалтерской отчетности (обязательный и инициативный аудит) предприятий и организаций различных типов и форм собственности;

      • сопутствующие услуги:

      экспресс-анализ;

      обзорная  проверка;

      анализ  хозяйственно-финансовой деятельности; консультации: по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, по внешнеэкономической деятельности и др.;

      проверка  по согласованным с клиентом процедурам;

      постановка, ведение и восстановление бухгалтерского (финансового) учета;

      составление бухгалтерской отчетности, а также  отчетности по ценным бумагам, проспектов эмиссии и др.;

      • автоматизация бухгалтерского учета и аналитических работ;

      • оказание помощи в проведении приватизации;

      • налоговое планирование и оптимизация налогообложения;

      • составление бизнес-планов и иных технико-экономических обоснований;

      • переводы западной специальной литературы, тиражирование действующего экономического законодательства и издание собственных учебных пособий по аудиту, учету и анализу;

      • оказание других услуг по профилю деятельности аудиторской фирмы (редакционно-издательских, по распространению нормативной, справочной и методической литературы и т. п.);

      • оценка активов и пассивов экономического субъекта; оценка инвестиционных проектов и их технико-экономическое обоснование;

      • составление деклараций о доходах и др.;

      • маркетинговые исследования рынка;

      • юридические услуги, разработка учредительных документов и их регистрация, ликвидация предприятий;

      • учебно-консультационные услуги, подготовка кадров

      (обучение  в области своей деятельности, а также основам бухгалтерского учета) и др.

      До  утверждения Временных правил многие аудиторские фирмы России, исходя из своего кадрового потенциала и актуальных потребностей элементарного выживания, оказывали услуги своим клиентам и в других областях деятельности, напрямую никак не связанные со своим профилем. Диапазон таких услуг мог быть самым неожиданным - от переводов технических текстов до, скажем, трастовых услуг или торгово-закупочной и иной деятельности.

      Даже  приведенный выше перечень таких  услуг является неполным, хотя в  целом он не противоречит духу (к  сожалению, не букве) Временных правил. Положительным моментом явилось то, что Временные правила ввели определенные ограничения (первое из которых прописано несколько противоречиво). С середины 90-х гг. аудиторы и аудиторские фирмы:

      не  могут заниматься не связанной с  аудитом предпринимательской деятельностью;

      не  вправе передавать полученные при аудите сведения третьим лицам для использования в предпринимательской деятельности.

      Из  любых перечней видов услуг аудиторов  и аудиторских фирм в международной  практике выделяют прежде всего аудит как таковой. Поэтому исследование видов аудита, по нашему мнению, нельзя смешивать с исследованием других видов аудиторских услуг. (Например, консультации могут оказывать любые компетентные лица, профессионалы в той или иной области знаний и практической деятельности, и аудиторские консультации в этом смысле - всего лишь обычные, ординарные консультации, они только оказываются клиентам аудиторами.)

      Виды  аудитов

      Как правило, теория аудита на Западе ограничивается рассмотрением трех следующих видов аудита:

      1. Операционный аудит  (operational audit). Операционный аудит - это проверка любой части процедур и методов функционирования хозяйственной системы в целях оценки производительности и эффективности.

      2. Аудит на соответствие (compliance audit). Его цель - определить, соблюдаются ли в хозяйственной системе те специфические процедуры или правила, которые предписаны персоналу вышестоящим руководством (администрацией), а также (если есть такой заказ от клиента) действующими нормативными актами.

      3. Аудит бухгалтерской  отчетности. Для Российской Федерации это совершенно новый тип аудита, поскольку ранее подобные проверки выполнялись специалистами ведомственного контроля (т. е. внутренними аудиторами). Аудит бухгалтерской отчетности может проводиться независимыми от проверяемого экономического субъекта аудиторами, хотя им нанятыми и оплачиваемыми. Под независимостью аудитора понимается то, что на его мнение не может быть кем-либо оказано влияние.

      Примечания:

      1. Каждый из указанных видов  аудита в принципе может быть  осуществлен у любого экономического  субъекта, причем:

      а) как в рамках внутреннего, так  и внешнего (независимого) аудита;

      б) как обязательная или инициативная аудиторская проверка.

      2.Внимание, в данный перечень не включены проверки отчетности, необходимые для экологического или любого другого неэкономического аудита. 

      Операционный  аудит и аудит на соответствие (первые два из перечисленных трех видов аудита) ввиду их объективной  необходимости в России и бывшем СССР всегда существовали, хотя и не назывались аудитом. В частности, можно сослаться на многочисленные, колоссальные по своим объемам и разнообразию тематики научно-исследовательские работы, выполнявшиеся высококвалифицированными экономистами и бухгалтерами, основным местом работы которых были соответствующие НИИ, а также научно-исследовательские секторы учебных заведений.

      Многие  из специалистов, выполнявших ранее  такую работу, в дальнейшем переквалифицировались  в аудиторов либо создали свои собственные аудиторские фирмы. Однако у аудиторских фирм как таковых важнейший вид (тип) аудита - это именно аудит бухгалтерской отчетности. Ему в основном и посвящена данная книга.

      Аудит бухгалтерской отчетности выявляет, согласуется ли сводная бухгалтерская  отчетность (проверяемая поддающаяся  количественной оценке информация) с  определенными критериями. Обычно критериями являются действующее законодательство и различные инструкции по бухгалтерскому учету (а на Западе GAAP). Распространена также практика проведения аудита бухгалтерской отчетности на основе имеющейся информации о движении денежных средств или на какой-то другой основе, свойственной бухгалтерии проверяемой хозяйственной системы. Бухгалтерская отчетность в самом общем случае включает бухгалтерский баланс и приложения к нему, а также сопутствующие документы (справки, расшифровки, объяснительные записки и т.д.), на которые в них имеются ссылки. Следует отметить, что почти во всех последующих исследованиях, кроме специально оговоренных случаев, под аудитом преимущественно понимается именно аудит завершенной бухгалтерской отчетности.

      Аудит почти всех видов (но в особенности  аудит бухгалтерской отчетности) базируется на необходимости снижения информационного риска. Всегда предполагается, что бухгалтерская отчетность экономических субъектов (хозяйственных систем) будет необходима пользователям для различных целей. Следовательно, более эффективен вариант, когда один аудитор выполняет аудит и делает заключение, на которое могут положиться все пользователи, желающие снизить уровень информационного риска, нежели тот, при котором каждый пользователь проводил бы свой собственный аудит.

      Конечно, не исключена ситуация, при которой  тот или иной пользователь посчитает, что общий аудит не обеспечивает достаточной для его целей информации и не снижает до приемлемого уровня информационный риск. Например, общий аудит бухгалтерской отчетности какой-либо компании может дать финансовую информацию, достаточную для коммерческого банка при решении вопроса о выдаче этой компании ссуды. Но другая корпорация, рассматривающая вопрос о «приобретении» этой компании в соответствии со ст.561 части второй Гражданского кодекса Российской Федерации, вправе, кроме того, заинтересоваться стоимостью недвижимого имущества, заложенного этой компанией, получить более подробный перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав компании, с указанием конкретных кредиторов, характера, размера и сроков их требований, а также получить другую информацию, необходимую для принятия решения. Понятно, что в этом случае данная корпорация, скорее всего, использует все свои возможности получить дополнительные данные. Например, по согласованию с администрацией приобретаемой компании она может использовать своих собственных внутренних аудиторов для получения указанной и другой подобной информации.

      Аудиторская проверка, осуществленная по любому из трех перечисленных выше видов аудита, требует итоговой документации. Обычно это аудиторское заключение. Вместе с тем аудиторское заключение может быть представлено не только по результатам аудита, но и по результатам некоторых сопутствующих аудиторских услуг (видов деятельности). 

      Стандарты аудита

      Аудиторские стандарты — это единые базовые принципы, которым должны следовать все аудиторы (аудиторские фирмы) в процессе своей профессиональной деятельности.

      Соблюдение  аудиторских стандартов в процессе осуществления аудиторской деятельности гарантирует определенный уровень качества аудита и надежности его результатов.

      Аудиторские стандарты составляют основу всех учебных  программ для подготовки аудиторов  и программ квалификационных экзаменов по разделу "Аудит" на право заниматься аудиторской деятельностью.

      Аудиторские стандарты являются также основанием в суде для доказательства качества проведения аудита и в зависимости  от того, насколько отступил аудитор  от стандарта, определяется мера ответственности  аудитора. Аудитор, допустивший в  своей практике отступление от какого-либо стандарта, должен быть готов объяснить  причину этого.