Особенности правового регулирования взимания налога на доходы физических лиц в Российской Федерации

- выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных указаний и разъяснений, данных налоговым органом или их должностными лицам и в пределах их компетенции (ст. 111 НК РФ).

К разъяснениям, о которых  упоминает подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, следует также относить письменные разъяснения руководителей  соответствующих федеральных министерств  и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц.

При применении данной нормы не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц (пункт 35 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5).

Следует отметить, что согласно ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее  привлекаемым к ответственности  за аналогичное правонарушение.

Статьей 112 НК РФ установлено, что лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции.

Лицо не может быть привлечено за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли 3 года (срок давности) (пункт 1 ст. 113 НК РФ).

В Постановлении Пленума  Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 даны следующие разъяснения: «При применении указанного срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте статьи 113 Кодекса моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности».

Рассмотрим позицию  арбитражных судов по вопросам, связанным 
с исполнением обязанностей налогового агента по НДФЛ.

Статьей 226 НК РФ на российские организации, индивидуальных предпринимателей и постоянные представительства  иностранных организаций в Российской Федерации возложена обязанность налогового агента по НДФЛ. В статье анализируется правовая позиция арбитражных судов по наиболее конфликтным ситуациям, связанным с исполнением налоговым агентом своих обязанностей.

Российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.

Если налоговый агент не удержал и (или) не перечислил НДФЛ, то он понесет ответственность в соответствии со ст. 123 НК РФ. Так, неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Взыскание неудержанного  налога с налогового агента не производится, поскольку в соответствии с п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств  налоговых агентов не допускается¹⁹.

Так, например, в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что организация, являясь налоговым агентом, не исчислила и не удержала у налогоплательщиков - физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, налог на доходы физических лиц в результате неверного применения ставок налога (13 вместо 30%). По результатам проверки составлен акт и вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа. Организации также предложено уплатить налог на доходы физических лиц (налоговых нерезидентов) и пени.

Позиция суда. В соответствии с требованиями п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Налоговые агенты обязаны  удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (п. 4 ст. 226 НК РФ).

В силу п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые  агенты обязаны перечислять суммы  исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения  в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Согласно п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых  агентов не допускается.

В ходе судебного разбирательства  установлено, что НДФЛ не был им удержан  из доходов физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, в результате неправильного  применения ставки налога. Заявитель  удержал налог по ставке 13 вместо 30%.

В силу п. 1 ст. 75 НК РФ пеней  признается установленная сумма, которую  налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должен выплатить  в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более  поздние по сравнению с установленными законодательствам о налогах и сборах сроки.

Поскольку организация  не исчислила и не удержала НДФЛ, а уплата данного налога за счет его средств согласно закону не допускается, то, следовательно, он не имеет возможности  перечислить не исчисленную и  не удержанную им сумму налога.

Решение налогового органа в части доначисления НДФЛ и соответствующей  суммы пеней неправомерно.

Еще пример. В ходе проведения выездной налоговой проверки было установлено, что организацией не был удержан  и уплачен в бюджет НДФЛ с сумм премий, командировочных расходов, выплаченных сверх установленных норм, с сумм материальной помощи, оказываемой работодателем своим работникам, сумм оплаты труда в натуральной форме.

По результатам проверки организации были доначислены НДФЛ и пени, и она была привлечена к налоговой ответственности на основании ст. 123 НК РФ.

Заметим, что ряд арбитражных  судов в своих решениях указывает  на то, что если налоговый агент  не удержал и не перечислил налог  в бюджет, взыскание налога и пеней  должно производиться не с налогового агента, а с налогоплательщика (физического лица).

Таким образом, правовые истины и высказывания Федеральной  службы по налогам и сборам об уплате налогов, бесспорно, лишний раз напоминают, что уплата налогов, в том числе  и физическими лицами, представление ими деклараций является обязанностью каждого.

Итак, нами были выявлены при помощи судебной практики некоторые  проблемные вопросы механизм правового  регулирования налога на доходы физических лиц.  Анализ практики свидетельствует  о целесообразности дальнейшего рассмотрения поставленных вопросов на теоретическом уровне, а действующее налоговое законодательство требует совершенства и доработки.

    

 

   

 

 

 

 

 

 

 

 

 ЗАКЛЮЧЕНИЕ

 

Таким образом, на основании  изученных научных работ, законодательства и материалов практики подведем ряд обобщающих выводов и практических предложений:

Налог на доходы физических лиц является одним из самых важных элементов налоговой системы  любого государства. Его доля в государственном  бюджете прямо зависит от уровня развития экономики.  В идеале налог на доходы должен быть налогом на чистый совокупный доход физических лиц, которые либо являются резидентами, либо извлекают определенный доход на территории страны.

Россия вслед за развивающимися странами, проведшими в последние годы налоговую реформу ввела именно шедулярную систему (с 2002 года к разным видам доходов применяются ставки 6; 13; 30; 35%).

Существующая  концепция  налогообложения доходов физических лиц в России имеет целью снизить  налоговое бремя налогоплательщиков за счет увеличения количества и размеров налоговых льгот, а также введения единой налоговой ставки в размере 13 процентов при налогообложении большей части доходов физических лиц. При этом применяются повышенные ставки налога на доходы физических лиц, связанные с приростом их капитала; например, с дивидендов установлена налоговая ставка в размере 30 процентов, а с выигрышей, процентных доходов по вкладам в банках, сумм экономии на процентах по заемным средствам — максимальная налоговая ставка в размере 35 процентов. С доходов, получаемых лицами, не являющимися налоговыми резидентами, определена средняя налоговая ставка в размере 30 процентов. Также применяется пониженная ставка в размере 6% в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов. Налоговые вычеты сгруппированы на стандартные, социальные имущественные и профессиональные. Кроме того, число налогоплательщиков при низких ставках налога будет расти, а по мере роста их дохода будет увеличиваться и сумма уплачиваемого ими налога.

Однако, обложение физических лиц подоходным налогом в РФ имеет  много особенностей и вопросов. Огромное количество проблем и вопросов вызывает налогообложение предпринимателей. Как разделять имущество, принадлежащее лицу как предпринимателю и просто как физическому лицу. Либо его налогообложение будет полностью совпадать с налогообложением юридического лица, либо нужно принять разграничения по его имуществу. На этот вопрос существует много разъяснений различных служб, в том числе налоговых, но и они противоречат друг другу.

Также возникают проблемы двойного налогообложения, например: прибыль, полученная предприятием и направляемая на выплату дивидендов уже обложена налогом на прибыль (дивиденды платятся из чистой прибыли), а дивиденды облагаются налогом у физического лица по ставке 12% или более в зависимости от суммы дохода, т.е. возникает двойное налогообложение одной и той же прибыли.

При обложении имущества, переходящего в порядке наследования и дарения возникает проблема оценки имущества, например, квартира может быть оценена как по справке БТИ, так и независимыми экспертами, которые ее оценивают исходя из своих личных соображений, в также из соображений личной выгоды, которую можно получить от наследника или одариваемого.

При налогообложении  имущество граждан местные органы имеют право уменьшать размер налога, как по отдельным категориям, так и по отдельно взятым гражданам, при этом не указано, чем должны руководствоваться  данные органы местного самоуправления при принятии этого решения.

Применяемые вычеты по НДФЛ в РФ носят лишь явочный характер и практически не выполняют свою регулирующую функцию, так как абсолютная величина указанных, например, социальных вычетов много меньше даже минимального прожиточного минимума.

Прожиточный минимум  исчисляется вообще по непонятной лукавой  системе, созданной еще в период социалистической системы с целью  пропагандистского сравнения успехов  нашей системы хозяйствования с  капиталистической, он совершенно не учитывает  структуру цивилизованного потребления товаров, работ, услуг и никак не привязан к минимальному размеру оплаты труда. Поэтому закон о НДФЛ даже не предусматривает систему выведения из налогообложения доход, обеспечивающий простое биологическое существование россиянина. Как следствие, это вызывает, по меньшей мере, нелюбовь, граждан к Российскому государству, его законам, вызывает к жизни поистине легендарную изобретательность в поиске всяческих путей ухода от налогообложения, сокрытия доходов.

В РФ  отсутствует  действенная система контроля за чрезмерными доходами физических лиц, слабо применяются информационные технологии для повышения эффективности налоговой системы. Плоская ставка по НДФЛ не отвечает социальной справедливости, более того, противоречит официально исповедуемому ныне курсу на либерализацию рынка, всей экономики, в основе которой лежит современный маржинализм.

Увеличение сборов по НДФЛ больше обусловлено увеличением  ставки по налогу на 1% для малоимущих, нежели поступлениями от богатых  граждан, особенно собственников средств производства, у которых помимо официальных доходов, являющихся налоговой базой по НДФЛ, имеется возможность относить свои расходы на стоимость производимой продукции, минимизируя и платы по налогу на прибыль, чего начисто лишены малоимущие, не собственники средств производства. В  конечном итоге наращивание собственности у современных российских бизнесменов происходит за счет чрезмерной дифференциации богатства на одном полюсе и нищеты на другом.