Налоговые проверки малого бизнеса

К числу проблемных сфер методики камеральных проверок относится  контроль за правильностью применения цен товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Анализ практики показывает, что положения статьи 40 НК РФ препятствуют организации действенной системы контроля, позволяющей свести на нет существующие возможности легального уклонения от уплаты налогов на основе использования механизмов ценового манипулирования. В этой связи принципиально важным стало внесение изменений в данную статью, предусматривающих, в частности, расширение оснований для проверки налоговыми органами указанных сторонами сделки цен, а также случаев признания лиц, участвующих в сделке, взаимозависимыми, введение новых методов определения цен для отдельных товаров, что особенно актуально для топливно-энергетического комплекса, а также формирования института справочных цен, использование которых, на наш взгляд, обеспечит выявление фактов занижения налоговых обязательств.

По результатам камеральной  проверки применяются практически  те же меры налоговой ответственности, что и по результатам выездной налоговой проверки, за исключением разве что только санкции по ст. 124 НК РФ (воспрепятствование доступу на территорию налогоплательщика, поскольку камеральная проверка проводится в помещении налогового органа). Согласно п. 3 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны передавать в органы МВД России материалы при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать, что в них содержатся действия о налоговых нарушениях, содержащих признаки преступления. При этом данные обстоятельства могут быть выявлены как по результатам выездных, так и по результатам камеральных проверок.

Материальные проверки, в ходе которых  установлено налоговое правонарушение, согласно ст. 101 Налогового кодекса РФ, рассматривает руководитель налогового органа или его заместитель, которые выносят решение о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения или о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Решение должно быть вынесено не позднее  последнего дня срока, установленного для проведения проверки. Иными словами, не позднее трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проведенной проверкой. Приводятся документы и иные сведения, подтверждающие данные обстоятельства, отягчающие ответственность. Кроме того, указываются статьи НК РФ, предусматривающие меры ответственности за конкретные правонарушения и применяемые к налогоплательщику меры ответственности. Также рекомендуются предложения об уплате неуплаченного или не полностью уплаченного налога, уплате пени за несвоевременное перечисление налога, начисленных на дату вынесения решения, и соответствующих налоговых санкций.

В решении об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются и обстоятельства совершенного правонарушения. В данном решении должны указываться документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, а также установленные в процессе производства по делу о налоговом правонарушении обстоятельства, которые исключают привлечение налогоплательщика к ответственности. Кроме того, указывается пункт ст. 109 НК РФ, исключающий привлечение налогоплательщика к ответственности. Если в ходе проверки выявлена неуплата или неполная уплата налога, в решении должны приводиться предложения о его уплате, а также уплате пени за несвоевременное перечисление налога, начисленного на дату вынесения решения.

Копия решения налогового органа вручается  налогоплательщику либо его представителю  под расписку. Она может быть также  передана иным способом, свидетельствующим о дате получения ее налогоплательщиком либо его представителем. Если такими способами вручить решение налогоплательщику или его представителю невозможно, его можно отправить по почте заказным письмом. Письмо считается полученным по истечении шести дней после его отправки.

В десятидневный срок с момента  вынесения решения налоговый  орган направляет налогоплательщику требование об уплате неуплаченного или не полностью уплаченного налога и пени.

При этом следует иметь в виду, что при сдаче налогоплательщиком отчетности непосредственно в налоговый орган датой ее представления считается фактическая дата ее поступления, которая проставляется на каждом отчетном документе в присутствии налогоплательщика при принятии отчетности, а при отправке налогоплательщиком отчетности по почте - дата отправки заказного письма с описью вложения. Датой представления отчетности на носителях, допускающих компьютерную обработку, считается дата представления ее на бумажных носителях, определяемая в соответствии с правилами (если только представление отчетности на допускающих компьютерную обработку носителях не установлено законом).

Проведение камерального анализа  представленной отчетности, как правило, включает в себя проверку логической связи между отдельными отчетными и расчетными показателями, необходимыми для исчисления налоговой базы, проверку сопоставимости отчетных показателей с аналогичными показателями предыдущего отчетного периода, взаимоувязку показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, т.е. проверку контрольных соотношений налоговой отчетности налогоплательщика.

Для совершенствования организации  и методики камеральных проверок необходимо внедрение в практику налогового контроля комплексного системного экономического и правового анализа финансово-хозяйственной деятельности проверяемых субъектов.

Таким образом, существующая в настоящее время методика проведения камеральных налоговых проверок отвечает основным задачам текущего налогового законодательства и позволяет налоговым органам оперативно реагировать на его нарушение. Цель применения указанной методики - оценка достоверности показателей налоговой отчетности на основе анализа всей имеющейся информации о налогоплательщике, в том числе полученной из внешних источников, а также применения методов, основанных на системе косвенных индикаторов налоговой базы. Применение автоматизированной процедуры отбора, основанной на анализе сведений, поступающих от внешних организаций, таможенных и лицензирующих органов, а также от хозяйствующих субъектов, позволяет в определенной мере обеспечивать оперативное выявление фактов осуществления хозяйственной деятельности организациями, не представляющими налоговую отчетность или представляющими "нулевые" балансы. Качественно проведенная камеральная проверка с привлечением дополнительных материалов с углубленным анализом основных показателей хозяйственной деятельности налогоплательщиков позволяет не только осуществить полноценные контрольные мероприятия, не выходя к налогоплательщикам с повышенным риском обнаружения налоговых правонарушений, в отношении которых требуется назначение выездной проверки.

Методические требования к организации  контрольных мероприятий, соблюдению установленных процедур их проведения и качеству оформления их результатов существенно повышаются. Как показывает анализ практики, несоблюдение этих требований является основной причиной отказа инспекциям в иске о взыскании санкций и отмены судами решений по результатам проверок. Налоговым органам необходимо уделять первостепенное внимание вопросам четкой методико-правовой проработки материалов камеральных проверок, обеспечивая обязательное непосредственное участие при подготовке актов и решений по результатам проверок специалистов юридических подразделений, а также последующее сопровождение ими процесса рассмотрения соответствующих дел в арбитражных судах.

3. Выездная налоговая проверка

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика (п. 1 ст. 89 НК РФ). Если у налогоплательщика нет возможности предоставить помещение для организации такой проверки, она может быть проведена по месту нахождения инспекции (Письмо ФНС России от 22.10.2007 N ШТ-6-03/809@).

По общему правилу п. 2 ст. 89 НК РФ решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговая инспекция по месту нахождения организации (месту жительства физического лица). Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения (абз. 5 п. 2 ст. 89 НК РФ): [12, с.117]

- полное и сокращенное наименование (фамилию, имя, отчество - для физических  лиц) налогоплательщика;

- предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

- периоды, за которые проводится  проверка;

- должность, фамилию и инициалы  сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ). Выездная проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам (п. 3 ст. 89 НК РФ).

В силу п. 5 ст. 89 НК РФ налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Обнаружив ошибки, налоговый орган обязан сообщить об этом налогоплательщику и потребовать необходимые пояснения (п. 3 ст. 88 НК РФ). Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (п. 8 ст. 89 НК РФ). Возможность переноса проверки законом не предусмотрена в силу начала течения процессуальных сроков. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (п. 8 ст. 89 НК РФ).

Установленный в п. 6 ст. 89 НК РФ двухмесячный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести. По общему правилу абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ выездной налоговой проверкой могут быть охвачены три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествующие году проведения проверки.

Период, за который проводится проверка, должен состоять из целого числа налоговых периодов по всем налогам, сборам. Проверяющие должны ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов (п. 12 ст. 89 НК РФ). О порядке истребования документов мы уже говорили применительно к камеральным налоговым проверкам. В случае проведения выездной налоговой проверки действуют те же правила. Порядок истребования документов предусмотрен ст. ст. 93 и 93.1 НК РФ.

Согласно п. 13 ст. 89 НК РФ в случае необходимости в ходе выездной проверки могут проводиться:

1) инвентаризация имущества налогоплательщика.

Положение о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке утверждено Приказом Минфина России N 20н, МНС России N ГБ-3-04/39 от 10.03.1999;

2) осмотр производственных, складских,  торговых и иных помещений  и территорий, используемых налогоплательщиком  для извлечения дохода либо  связанных с содержанием объектов налогообложения, в том числе принадлежащих его контрагентам.

По общему правилу доступ налоговиков  в жилые помещения без разрешения проживающих в них лиц запрещен (п. 5 ст. 91 НК РФ).

3) выемка документов, которая производится:

- если запрошенные в порядке  ст. 93 НК РФ документы не представлены в установленный срок - после истечения срока на их представление (п. 4 ст. 93 НК РФ);

- при наличии достаточных оснований  полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены (п. 14 ст. 89 НК РФ).

Проверка завершается составлением справки, на что указали КС РФ в  Постановлении от 16.07.2004 N 14-П и ВАС РФ в Постановлении Президиума от 11.10.2005 N 5308/05. Инспекторы должны составить ее в последний день выездной налоговой проверки. В справке фиксируют предмет проверки и сроки ее проведения, после чего вручают ее налогоплательщику или его представителю (п. 15 ст. 89 НК РФ). Дата составления справки (дата справки) совпадает с датой окончания выездной проверки (п. 8 ст. 89 НК РФ).

Если справка о проведенной выездной налоговой проверке составлена в ближайший рабочий день, следующий за днем окончания проверки, это обстоятельство не является существенным нарушением и не влечет неправомерность решения налогового органа.

В ситуации, когда налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, такую справку направляют налогоплательщику заказным письмом по почте.

По общему правилу налоговые  органы не могут проводить две  выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период, а общее число выездных налоговых проверок в течение календарного года должно быть не больше двух (п. 5 ст. 89 НК РФ).

После истечения пятнадцатидневного срока, отведенного вам для представления возражений по акту, все материалы по проверке передаются руководителю (заместителю руководителя) налоговой инспекции.  
В течение 10 рабочих дней он должен рассмотреть их и принять решение.  
Этот срок может быть продлен, но не более чем на один месяц (п. 1 ст. 101 НК РФ).

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени  и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.  Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.