Аудит основных средств

ОГЛАВЛЕНИЕ

 

 

ВВЕДЕНИЕ

 

Переход Республики Казахстан к  рыночным отношениям выявил необходимость  создания новых экономических институтов, регулирующих взаимоотношения различных субъектов предпринимательской деятельности, среди которых достойное место должен занять институт аудиторства. Его главная цель – обеспечить контроль за достоверностью информации, отражаемой в бухгалтерской и налоговой отчетности. Данные по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций у юридических объектов могут быть объективно подтверждены независимым аудитом.

Аудит – это проверка бухгалтерской  отчетности, учета первичных документов и другой информации о финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов с целью определения достоверности их отчетности, учета, его полноты соответствия действующему законодательству и установленным нормам.

Основным нормативным документом, регулирующим аудиторскую деятельность в Казахстане, является Закон РК «Об аудиторской деятельности в РК» от 18.10.93г. (ред. 31.08.1995г.)

Обязательный аудит проводится в случаях, установленных законодательными актами. Но не является заменой проверок, проводимых уполномоченными государственными органами в соответствии с законодательством РК.

Инициативный аудит – проводится по решению экономического субъекта.

В данной работе будут рассмотрены  вопросы аудита основных средств.

 

1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ АУДИТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

 

1. Общие понятия аудита по движению основных средств

 

Для осуществления  своей деятельности хозяйствующие  субъекты должны создавать материально-техническую  базу. Основу материально-технической  базы составляют основные средства. Согласно МСФО 16 «Учет основных средств» к основным средствам относят материальные активы, действующие в течение длительного периода времени (более одного года), как в сфере материального, так и в непроизводственной сфере. В частности - это земля, здания и сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, прочие виды основных средств в соответствии с их классификацией, незавершенное строительство.

Отличительными  особенностями основных средств  являются: 
а) их многократное участие в хозяйственной деятельности; 
б) сохранение натурально-вещественной формы; 
в) перенесение своей стоимости частями, постепенно на готовую продукцию (работы, услуги) в течение срока службы. 
Последнее происходит путем начисления амортизации основных средств, за исключением таких видов, как земля, незавершенное строительство, объекты находящиеся в резерве, запасе, на консервации. Также не начисляют амортизацию по библиотечному фонду, продуктивному скоту, буйволам, оленям и волам. 
Амортизация - это стоимостное выражение износа в виде систематического распределения амортизируемой стоимости актива в течение срока службы. Износ - это процесс потери физических и моральных характеристик объектов основных средств. 
        В целях налогообложения основными средствами признаются материальные активы сроком службы более одного года, которые подлежат амортизации в соответствии со статьей 107 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс). По ней основные средства классифицируются в разрезе 9 групп, с нормами амортизации от 7 до 20 процентов от остаточной стоимости основных средств. 
          Цель аудита основных средств - проверка правильности состава, полноты и реальности учета движения основных средств и достоверности начисленной амортизации. 
          Задачами аудита основных средств являются: 
- ознакомление с учетной политикой субъекта и выписка из нее следующих моментов: как оцениваются основные средства; кто и как устанавливает срок службы и ликвидационную стоимость объектов основных средств; за кем закрепляется материальная ответственность и какова периодичность составления отчета и проведения инвентаризации; каковы методы амортизации по конкретным группам основных средств; 
- по балансу устанавливаются правильность и тождественность остатков основных средств на начало и конец года, сверяются с данными аналитического учета, Главной книги и соответствующих регистров; 
- проверяется своевременность и полнота записи в инвентарных карточках, отражение достоверной характеристики основных средств в них (первоначальная стоимость, накопленная и ежемесячная амортизация, срок службы, ликвидационная стоимость). Также, отмечаются ли ремонт, простои в работе основных средств, перевод в запас, на консервацию и т.п.; 
-  обследуются бланки первичных документов, все ли реквизиты предусмотрены для всестороннего описания движения основных средств; 
- оценивается целесообразность использования методов амортизации в отношении конкретных объектов основных средств (к примеру, методы ускоренного списания могут быть использованы в отношении активной части основных средств); 
- просматривается ведомость (расчет) начисления амортизации и выборочно пересчитывается амортизация по дорогостоящим объектам основных средств; 
- проверяется правильность исчисления налогов (на имущество, транспортные средства, землю) и их уплаты в бюджет. 
           Последовательность аудита основных средств включает следующие процедуры аудита: 
- знакомство с инвентаризационными описями и результатами инвентаризации за предшествующий период, определяется необходимость установления фактического наличия по местам нахождения объектов и намечают инвентаризацию; 
- обследование за прошедший период документов на приобретение и выбытие основных средств. Особое внимание обращают на: а) достоверность первоначальной стоимости, так как не включенные в эту стоимость расходы по приобретению могли быть отнесены на текущие затраты субъекта, как следствие, на вычеты, что приводит не только к искажению статьи баланса, но и сокрытию налогооблагаемого дохода субъекта; б) обоснование для ликвидации и списания с баланса объектов основных средств; 
- правильность расчетов амортизации основных средств в целях налогообложения, стоимостного баланса группы с учетом расходов на ремонт, переоценку стоимости и т.д.; 
- тестирование состояния бухгалтерского учета основных средств на предприятии.

 
          1.2 Основные цели и задачи аудита по движению основных средств

Аудитору необходимо, на мой взгляд, сразу по прибытии на предприятие выяснить следующее: познакомиться с учетной политикой предприятия в части организации учета основных средств в проверяемом отчетном периоде, ее изменениями по сравнению с предшествующим; выяснить дату проведения последней инвентаризации основных средств, ее результаты; изучить материалы последней переоценки основных средств; ознакомиться с договорами на аренду основных средств, заключенными с юридическими и физическими лицами; убедиться, что бухгалтерия ведет картотеку основных средств и инвентарные списки по месту их нахождения в эксплуатации и конкретным материально ответственным лицам; получить информацию (приказы, список лиц) о лицах, ответственных за сохранность основных средств в местах эксплуатации и об уволившихся материально ответственных лицах; установить, в какой мере бухгалтерия организации обеспечена действующими нормативными документами, определяющими правила ведения учета основных средств, образцами форм унифицированной первичной документации по учету основных средств.

Полученная таким образом  информация в начале проверки позволит аудитору иметь общее представление об организации учета основных средств на данном предприятии и поможет определить вопросы, требующие при проверке особого внимания.

После этого аудитору необходимо проверить правильность отражения в балансе основных средств, для чего следует установить соответствие основных средств, показанных в балансе, остаткам по синтетическим счетам 2400 подраздела 2410 «Основные средства» и подраздела 2420 «Амортизация основных средств», отраженных в Главной книге, соответствие данных этих счетов записям, произведенным в других учетных регистрах и аналогичным данным аналитического учета основных средств. Они должны совпадать по всем позициям: сальдо на начало и конец месяца, обороты за месяц. Если установлены расхождения, нужно выяснить причины и рекомендовать предприятию провести инвентаризацию основных средств.

Важной задачей аудитора является проверка обеспечения контроля за наличием и сохранностью основных средств. Аудитору необходимо проверить, приняты ли меры по обеспечению сохранности основных средств. Для этого необходимо установить, назначены ли приказом руководителя предприятия материально ответственные лица за сохранность основных средств; заключены ли с назначенными лицами письменные договоры об их полной материальной ответственности; созданы ли условия материально ответственным лицам для обеспечения сохранности основных средств; назначена ли приказом руководителя постоянно действующая инвентаризационная комиссия для проведения проверки сохранности основных средств; проводилась ли перед составлением годового бухгалтерского отчета инвентаризация основных средств; правильно ли оформлены ее результаты и соблюдаются ли сроки их рассмотрения; какие меры приняты к виновным в случае выявления недостачи основных средств. Аудитор обязан выборочным методом осуществить контрольную инвентаризацию для выявления реальности наличия основных фондов, числящихся на балансе предприятия. Если на предприятиях небольшое количество объектов основных средств, то следует провести их сплошную проверку. Но если их количество значительно, то нужно выделить группы основных средств (это могут быть, например, транспортные средства,  мебель, дорогостоящие объекты и др.), проверка которых должна быть сплошной, и группы для выборочной проверки, в которых, например, будет проверен каждый 10-й объект.

Аудитору следует обратить внимание на качество оформления инвентаризационных описей. Встречаются случаи формального проведения инвентаризации, когда сведения об объектах просто переносятся в инвентаризационные описи из инвентарных карточек или прошлогодних материалов. Необходимо проверить, были ли выявлены в процессе инвентаризации объекты основных средств, пришедших в негодность и подлежащих списанию, не учтенные, а также излишние машины и оборудование, которые должны быть реализованы. На объекты, подлежащие реализации или списанию, составляются отдельные инвентаризационные описи. Полноту инвентаризации устанавливают сопоставлением данных по описям инвентаризации с показателями аналитического учета. На основании изучения всех материалов инвентаризации дается заключение о качестве проведенной инвентаризации и предложения по его улучшению.

Приступая к проверке наличия и сохранности основных средств, аудитор должен установить, ведется ли аналитический учет основных средств, т.е. проверить наличие и правильность оформления инвентарных карточек, открываемых на каждый объект основных фондов, на которых фиксируются техническая и экономическая характеристика объекта, его местонахождение, первоначальная оценка и все переоценки. Здесь же отражаются и изменения характеристики объекта, например достройка, модернизация и т.д. Данные, указанные в инвентарных карточках, должны соответствовать данным первичных документов. Поэтому всегда можно проверить на месте соответствие учетных данных фактическому наличию и состоянию основных средств.

Аудитору следует помнить, что  при любой принятой предприятием организационной форме учета, под которой понимается процесс обработки учетной информации при различном сочетании регистров аналитического и синтетического учета, их взаимосвязь и последовательность записей в них, операции по движению основных средств оформляются унифицированными формами первичной учетной документации.

К их числу относятся: акт приемки-передачи (перемещения) основных средств (форма № ДА-4); акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № А5); акт на списание основных средств (форма № ДА-3); акт на списание автотранспортных средств (форма № ОС-2); инвентарная карточка учета основных средств (форма № ДА-2); опись инвентарных карточек по учету основных средств (форма № ИНВ-8); карточка учета арендованных (долгосрочно арендованных) основных средств (форма № ОС-1); инвентарный список основных средств (форма № ИНВ-12).

Аудитор должен проверить первичные документы с точки зрения оформления их в соответствии с установленными правилами заполнения всех реквизитов, обращая внимание на наличие и подлинность подписей лиц, ответственных за оформление. Выявленные недочеты должны быть отражены в заключение аудитора со ссылкой на установленные факты нарушений. В необходимых случаях аудитор может провести встречную проверку. Ему следует обратить внимание на своевременность оформления актов, отражающих ввод в эксплуатацию основных средств. На отдельных предприятиях эти акты не оформляются либо оформляются с отклонениями от предъявляемых требований.

Аудитору следует установить наличие  неиспользуемого оборудования, его  качественное состояние, условия хранения, принятые меры к реализации излишнего и ненужного имущества, причины образования такого имущества.

 

2. АУДИТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

2.1 Аудит  проведения оценки основных средств

 

Пристальное внимание аудитор должен уделить проверке правильности оценки и переоценки основных средств, так  как от этого в конечном итоге зависит реальность издержек производства и финансовых результатов, уровень фондоотдачи, достоверность данных бухгалтерской отчетности по основным средствам. В МСФО 16 «Учет основных средств» приведены следующие виды оценок основных средств: первоначальная стоимость; текущая стоимость; балансовая стоимость; стоимость реализации; ликвидационная стоимость.

Учитывая различные методы оценок объектов основных средств, поступающих на предприятие, аудитор должен проверить: создана ли на предприятии комиссия по приемке основных средств и оформлению ее результатов; оформлены ли договоры купли-продажи основных средств с указанием стоимости объекта; оформлены ли протоколы договорной цены (при внесении основных средств учредителями в качестве вклада в уставный капитал); правильно ли указана первоначальная стоимость в актах приемки-передачи основных средств (ф. ДА-4); указана ли стоимость объекта в договоре аренды (при получении основных средств в долгосрочную аренду с правом выкупа); правильно ли отражена первоначальная стоимость после достройки и дооборудования объектов, реконструкции или частичной ликвидации объектов; правильно ли определена инвентарная стоимость законченных строительством объектов; своевременно ли оформлены соответствующими документами и приняты материально ответственными лицами основные фонды, поступившие на предприятие; полностью ли они оприходованы в бухгалтерском учете; не допущены ли нарушения в приобретении основных фондов; своевременно ли оформлен ввод основных фондов в эксплуатацию.

Аудитор должен проверить  правильность произведенных переоценок основных средств и отражение  их результатов в учете. Сумма  увеличения первоначальной стоимости основных средств в результате произведенной переоценки отражается по дебету соответствующих счетов подраздела 2410 «Основные средства» и кредиту счета 5420 «Резерв на переоценку основных средств».

2.2 Аудит  поступления основных средств

 

При аудите операций по поступлению основных средств следует обратить внимание на правильность формирования первоначальной стоимости объекта, так как она является базой ежемесячного начисления амортизации, подлежащей включению в себестоимость продукции (работ, услуг). Здесь проверяется счет 2930 «Незавершенное строительство», так как на нем выявляется инвентарная стоимость приобретенного объекта, по которой он принимается на учет (дебет счетов 2410, кредит счета 2930).

Особое внимание аудитор  должен обращать на факты приобретения предприятием основных средств у физических лиц. Такие операции оформляются договором купли-продажи, с указанием паспортных данных продавца. С суммы, уплаченной физическому лицу за купленные у него основные средства, принадлежащие ему по праву личной собственности, должен быть удержан и перечислен в бюджет в установленном размере подоходный налог (приобретение дома, дачи, автомобиля, гаража и другого имущества). Предприятие обязано сообщить о сумме сделки и удержании налога в налоговую инспекцию с указанием фамилии, имени, отчества продавца и места его постоянного проживания. Если физическое лицо зарегистрировано как предприниматель, то при покупке у него основных средств с него не удерживается подоходный налог.

Аудитор должен проверить  правильность оформления приобретенных предприятием автомобилей — точность начисления и своевременность перечисления в бюджет налога на транспортные средства, включение суммы уплаченного налога в первоначальную стоимость приобретенного автомобиля. Если первичный документ вызывает сомнения, то необходимо получить письменное разъяснение у лиц, ответственных за данную сделку, и провести встречную проверку. Необходимо убедиться в своевременности представления предприятием в налоговую инспекцию справок об уплаченных налогах на приобретение транспортных средств.

Хозяйствующие субъекты имеют право приобретать объекты  основных средств в обмен (по бартеру) на товарно-материальные ценности.

Безвозмездно полученные от других юридических и физических лиц новые объекты основных средств, не требующие монтажа (транспортные передвижные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины, рабочий скот и т.д.), в результате субсидии от исполнительных органов власти или в порядке спонсорской помощи, соответственно после оформления актом приема-передачи основных средств, включаются в состав основных средств и отражаются в учете следующей бухгалтерской записью: дебет соответствующих счетов подраздела 2410 «Основные средства», кредит соответствующих счетов 6230 «Субсидии исполнительных органов власти»; 6280 «Прочие доходы».

В условиях перехода к  рыночной экономике большое значение приобретает поступление объектов основных средств на условиях долгосрочной аренды. Эта хозяйственная операция отражается следующей бухгалтерской записью: дебет соответствующих счетов подраздела 2410 «Основные средства», кредит счета 4430 «Прочие долгосрочные обязательства».

Аудитор должен проверить  не только правильность организации  учета основных средств на предприятии в порядке долгосрочной аренды, но также состояние расчетов с арендодателем на основе заключенных договоров долгосрочной аренды. Необходимо проверить наличие актов выверки взаимных расчетов арендатора и арендодателя. Типичной ошибкой, встречающейся при учете аренды, является неправильное заключение договора аренды. При заключении договора арендодатель должен четко указать вариант возмещения затрат на капитальные вложения, произведенные арендатором: либо компенсировать за счет собственного капитала, либо принять их безвозмездно, увеличив на сумму этих вложений свою налогооблагаемую базу по подоходному налогу с юридических лиц, либо сразу принять на свой баланс эти вложения и зачесть их в качестве арендной платы. Затраты по капиталовложениям предъявляются исполнителем заказчику в виде счета, выписываемого на основании акта выполненных работ при наличии сметы.