Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организаций

Юридический аспект проблемы основания всякой правовой, в том числе и уголовно-правовой, ответственности означает выяснение вопроса, за что, т.е. за какое именно поведение может наступить ответственность.

По вопросу о том, что является основанием уголовной  ответственности, в юридической  литературе высказывались различные точки зрения. В качестве такого основания назывались: вина, факт совершения преступления, наличие состава преступления в совершенном деянии и пр. Действующее законодательство положило конец этим дискуссиям, однозначно сформулировав основание уголовной ответственности: "Основанием уголовной ответственности является совершение деяния, содержащего все признаки состава преступления, предусмотренного настоящим Кодексом" (ст. 8 УК).

Под составом преступления понимается совокупность предусмотренных  уголовным законом объективных и субъективных признаков, характеризующих общественно опасное деяние как преступление.

Преступление - это совершенное  в реальной жизни конкретное общественно  опасное деяние, запрещенное уголовным  законом под угрозой наказания. А состав преступления - это разработанный наукой уголовного права и зафиксированный в законе инструмент, позволяющий определить юридическую конструкцию общественно опасного деяния и сделать вывод о том, что это деяние является преступлением, описанным в той или иной норме Особенной части УК.

Преступление и состав преступления - два неразрывно связанных  друг с другом понятия, характеризующих  одно и то же явление - уголовно наказуемое деяние. С одной стороны, только преступление может обладать набором юридических  характеристик, образующих в своей совокупности состав преступления. А с другой стороны, только наличие всех юридических признаков, совокупность которых образует состав преступления, может свидетельствовать о том, что оцениваемое с точки зрения уголовного закона деяние является преступлением. Таким образом, понятием преступления характеризуется главным образом социальная сущность уголовно наказуемого деяния, а состав преступления раскрывает его юридическую структуру, его необходимые характеристики (свойства, качества).

Состав преступления - это юридическая характеристика деяния, которое объективно обладает свойством общественной опасности. Поэтому одно лишь наличие формальных признаков состава преступления еще недостаточно для признания  совершенного деяния преступлением и не может служить основанием уголовной ответственности[4]. Так, вышестоящими судебными инстанциями было признано незаконным осуждение С. за кражу 1 кг витаминно-травяной муки, поскольку это деяние в силу малозначительности не представляло общественной опасности. На этом основании дело было прекращено за отсутствием в деянии С. состава преступления.

Но, даже если совершенное  деяние объективно является общественно  опасным, оно не может быть признано преступлением, если в нем отсутствует хотя бы один из признаков, образующих в своей совокупности состав данного вида преступления. Так, за отсутствием состава преступления было прекращено уголовное дело по обвинению В., которая была осуждена за оскорбление в связи с тем, что в своих жалобах, направленных в органы власти и средства массовой информации, называла Б. подхалимом. Судебная коллегия по уголовным делам Верховного Суда России указала, что, хотя подобная характеристика и оскорбительна для Б., в данном случае отсутствовала неприличная форма унижения чести и достоинства, которая является необходимым признаком состава оскорбления.

Если в связи с  изменением уголовного закона изменяется юридическая характеристика уголовно наказуемого деяния, то деяние, которое являлось преступным по ранее действовавшему закону, должно признаваться не преступным, если в нем отсутствует хотя бы один юридический признак, необходимый по новому закону. Так, лицо, привлеченное к уголовной ответственности по ч. 1 ст. 264 УК РФ за нарушение правил дорожного движения, повлекшее по неосторожности причинение средней тяжести вреда здоровью и не осужденное до 12 декабря 2003 г., должно быть оправдано за отсутствием состава преступления, поскольку совершенное деяние в соответствии с новой рекомендацией ч. 1 ст. 264 УК является преступлением лишь при условии, что оно причинило последствия в виде тяжкого вреда здоровью потерпевшего.

Таким образом, ни общественная опасность совершенного деяния при  отсутствии в нем состава преступления, ни формальное наличие всех признаков состава преступления в деянии, которое не является общественно опасным, не могут служить основанием уголовной ответственности. В качестве такого основания выступает только наличие всех признаков состава преступления в деянии, которое объективно представляет общественную опасность в уголовно-правовом понимании.

 

3.1 Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации по статье 199 УК РФ  

 

Уголовная ответственность  за уклонение от уплаты налогов или сборов с юридического лица определена в статье 199 УК РФ (с изм., внесенными Постановлениями Конституционного Суда РФ от 27.05.2008 N 8-П, от 13.07.2010 N 15-П)

Эта статья в настоящее  время имеет следующий вид.

Статья 199. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации

1. Уклонение от уплаты  налогов и (или) сборов с  организации путем непредставления  налоговой декларации или иных  документов, представление которых  в соответствии с законодательством  РФ о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере, -инаказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

2. То же деяние, совершенное:

а) группой лиц по предварительному сговору;

б) в особо крупном  размере, -

наказывается штрафом  в размере от двухсот тысяч  до пятисот тысяч рублей или в  размере заработной платы или  иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Примечание. Крупным размером в настоящей статье, а также в статье 199.1 настоящего Кодекса признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей.

Состав налогового преступления по статье 199 УК РФ. Нормы об уголовной ответственности за то или иное деяние могут быть применены только в случае наличия в этом деянии признаков состава преступления, то есть совокупности признаков, установленных законом и характеризующих деяние как преступление. Состав преступления включает в себя четыре элемента:

- объект;

- объективная сторона;

- субъективная сторона;

- субъект.

 

Таблица 1 Краткая характеристика уголовного преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ

Элемент правового регулирования	Характеристика
Объект преступления	Налоговые правоотношения в сфере  установления, введения, исчисления, взимания и уплаты налогов и сборов с юридических лиц (за исключением  таможенных платежей)
Объективная сторона	Действие или бездействие
Субъект	Лицо, на которое в соответствии с его полномочиями возложена  обязанность обеспечить уплату налогов и сборов с организации
Субъективная сторона	Прямой умысел

Объект преступления. По мнению И.Н.Соловьева, объектом преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, является финансово-хозяйственная система государства в части отношений, возникающих в связи с исчислением и внесением в бюджет государства налогов, а также страховых взносов в государственные внебюджетные фонды. Данное определение объекта налоговых преступлений подкрепляется и пунктом 1 Постановления, в котором особо подчеркивается тот факт, что уклонение от уплаты налогов влечет непоступление денежных средств в бюджетную систему РФ, а следовательно, ведет к нарушениям в финансово-хозяйственной деятельности государства. Нельзя не согласиться и с тем, что составной частью указанного непосредственного объекта налоговых преступлений является принцип добропорядочности субъектов экономической деятельности, обеспечения свободной и честной конкуренции на рынке, о чем говорилось и выше [17].

Предметом преступления, предусмотренного ст.199 УК РФ, следует  считать денежные средства, подлежащие уплате в бюджеты различных уровней  и государственные внебюджетные фонды РФ.

Объективная сторона  преступления. Объективная сторона преступления – это проявление преступления вовне, в объективной реальности [6]. Обязательным признаком объективной стороны преступления, предусмотренного ст.199 УК РФ является уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды в крупном размере. Законодатель определяет и способы уклонения от уплаты налога:

- включение в бухгалтерские  документы заведомо искаженных  данных о доходах или расходах;

- иные способы.

Объективная сторона  ст. 199 УК РФ может выполняться как в форме действия (внесение заведомо искаженных данных в бухгалтерские документы, например), так и в форме бездействия: например, уклонения от постановки на налоговый учет, уклонение от ведения бухгалтерского учета при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, умышленное непредставление в налоговые органы сведений об объектах налогообложения, фактическая неуплата начисленного налога и т.д.

Субъект преступления. Субъект преступления – это лицо, совершившее общественно опасное деяние и способное в соответствии с законом понести за него уголовную ответственность. Субъект налогового преступления обладает рядом признаков: в соответствии со ст.19 и 20 УК РФ это вменяемое физическое лицо, достигшее возраста 16 лет. Субъект преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, является специальным. Постановление в пункте 10 указывает, что к ответственности по ст.199 УК РФ могут быть привлечены:

- руководитель организации-налогоплательщика;

- главный (старший) бухгалтер;

- лица, фактически выполняющие  обязанности руководителя и главного (старшего) бухгалтера;

- иные служащие организации-налогоплательщика,  включившие в бухгалтерские документы  заведомо искаженные данные о  доходах или расходах либо  скрывшие другие объекты налогообложения.

Лица, организовавшие совершение преступления или руководившие этим преступлением либо склонившие к  его совершению руководителя, главного (старшего) бухгалтера, иных служащих организации-налогоплательщика  или содействовавшие совершению преступления советами, указаниями и т.п., несут ответственность как организаторы, подстрекатели или пособники по ст.33 УК РФ и соответствующей части ст.199 УК РФ.

Субъективная  сторона. Субъективная сторона – это психическое, внутреннее отношение лица к совершаемому им общественно опасному деянию и его последствиям.

Субъективная сторона  данного преступления характеризуется  наличием только прямого умысла. Представляя  заведомо ложные сведения об объектах налогообложения, лицо осознает, что  дезинформирует налоговые органы и уклоняется от уплаты налога либо уплачивает его неполностью, и желает этого.

Уклонение от уплаты налогов  или страховых взносов в государственные  внебюджетные фонды с организации  не может быть совершено ни в форме  косвенного умысла, ни тем более в форме неосторожности, поскольку ст.24 УК РФ устанавливает, что деяние, совершенное по неосторожности, признается преступлением лишь в том случае, когда это специально предусмотрено статьей Особенной части Уголовного Кодекса РФ. Статья же 199 УК РФ не содержит никаких указаний на возможность совершения данного преступления по неосторожности.

Необходимо отметить, что налоговые преступления, как  правило, совершаются с заранее  обдуманным умыслом. Многие предприниматели, как показывает практика работы налоговых инспекций и органов налоговой полиции, решают вопрос о том, платить или не платить налоги еще на стадии вложения денежных средств в дело при принятии решения об окупаемости того или иного проекта. Заранее обдуманный умысел является в данном случае о высоком интеллектуальном уровне виновного, о применении в будущем изощренных способов уклонения от уплаты налогов, а главное, - о стойкой нацеленности лица на противоправные действия по избежанию полного налогообложения.

Хотя в большинстве  случаев субъект преступления сознательно совершает какие-либо действия по уклонению от налогообложения (то есть действует с прямым умыслом), в практике встречаются случаи, когда в суды поступают дела, в которых явно отсутствует умысел на такие противоправные деяния, а также предвидение их конечной цели и желание ее достижения. То есть налицо отсутствие какой бы то ни было формы вины.

Подобная ситуация бывает, как правило, связана с тем, что  обязанность по правильному исчислению суммы подлежащего уплате налога возложена НК РФ на самого налогоплательщика (ст.23 НК РФ). Работники организации-налогоплательщика, отвечающие за исчисление налогов и подачу отчетности в налоговые органы, могут быть в недостаточной мере осведомлены о положениях налогового законодательства, особенно это касается малых предприятий. И как следствие, суммы тех или иных подлежащих уплате налогов могут быть занижены без осознания этого соответствующими ответственными лицами и без умысла на занижение налогов. В данном случае состав преступления, предусмотренный ст.199 УК РФ, естественно, отсутствует.

Элементами субъективной стороны преступления являются мотив  и цель совершения преступления. Мотив  и цель являются факультативными  признаками субъективной стороны и  не имеют квалифицирующего значения. Целью преступных действий, предусмотренных ст.199 УК РФ, является уклонение от выполнения обязательств по уплате налогов и страховых взносов, - следовательно, удержание не перечисленных в бюджет средств в распоряжении организации либо обращение их в собственность лиц, совершивших уклонение от их уплаты, или других лиц. Мотивом являются, как правило, корыстные побуждения, стремление к личному обогащению лиц, ответственных за полное и своевременное исполнение организацией своих налоговых обязанностей перед бюджетами различных уровней.