Совершенствование механизма налогообложения налога на добавленную стоимость

Налоговый кодекс в ст. 149 предусматривает ряд льгот  по НДС. Условно их можно разделить  на три группы:

- льготы, предоставляемые  при реализации определенных  видов товаров (работ, услуг);

- льготы, предоставляемые  определенным категориям фирм  и предпринимателей;

- льготы, предоставляемые  при осуществлении определенных  операций.

Рассмотрим  каждую из указанных групп в отдельности.

К первой категории  относятся льготы, предоставляемые  при реализации определенных видов  товаров (работ, услуг). Ниже представлен  перечень данных товаров, льгот, услуг:

- реализация  почтовых марок, маркированных  открыток и маркированных конвертов;

- реализация  изделий народных художественных  промыслов признанного художественного  достоинства;

- реализация  медицинских товаров по перечню,  утвержденному Правительством России;

- реализация  монет из драгоценных металлов (кроме коллекционных);

- услуги по  гарантийному ремонту товаров  в период гарантийного срока  эксплуатации;

- ремонтно-реставрационные,  консервационные и восстановительные  работы, выполняемые при реставрации  памятников истории и культуры, а также культовых зданий и  сооружений;

- научно-исследовательские  и опытно-конструкторские работы, выполняемые за счет бюджетных  средств;

- реализация  драгоценных металлов и камней, руды, содержащей драгоценные металлы,  необработанных алмазов, лома  и отходов драгоценных металлов;

- производство продуктов питания для учебных, медицинских и детских дошкольных учреждений;

- медицинские  услуги;

- услуги по  перевозке пассажиров городского  и пригородного сообщения;

- проведение  работ по тушению лесных пожаров;

- услуги по  обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, оказываемые непосредственно в аэропортах и воздушном пространстве России;

- работы и  услуги по обслуживанию морских  судов и судов внутреннего  плавания в период стоянки  в портах, а также их лоцманская  проводка;

- услуги по предоставлению в аренду спортивных сооружений для проведения организациями физкультуры и спорта спортивно-зрелищных мероприятий;

- реализация  жилых домов, жилых помещений,  а также долей в них;

- передача доли  в праве на общее имущество  в многоквартирном доме при реализации квартир;

- реализация  исключительных прав на изобретения,  полезные модели, промышленные образцы,  программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем,  ноу-хау, а также прав на  их использование;

- реализация  лома и отходов черных и цветных металлов;

- передача в  рекламных целях товаров (работ,  услуг), себестоимость не более  100 руб. за единицу.

  Ко второй категории льгот относятся льготы, предоставляемые определенным категориям фирм и предпринимателей.

К таким категориям относят:

- услуги в  сфере образования;

- реализацию  товаров в магазинах беспошлинной  торговли;

- услуги учреждений  культуры и искусства в сфере  культуры и искусства, реализацию  входных билетов организациями  физкультуры и спорта;

- работы организаций  кинематографии по производству кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма;

- реализацию  товаров (работ, услуг) общественными  организациями инвалидов и организациями,  собственниками которых являются  общественные организации инвалидов;

- реализацию товаров (работ, услуг) государственными унитарными предприятиями при противотуберкулезных, психиатрических, психоневрологических учреждениях, учреждениях социальной защиты или социальной реабилитации населения, а также "уголовными" мастерскими лечебных исправительных учреждений;

- услуги санаторно-курортных,  оздоровительных организаций и  организаций отдыха, организаций  отдыха и оздоровления детей,  детских оздоровительных лагерей  на территории России, оформленные  путевками или курсовками;

- реализацию продукции сельскохозяйственными производителями;

- архивные услуги;

- ритуальные  услуги;

- банковские  операции и обслуживание банковских  карт;

- услуги по  страхованию;

- услуги по  негосударственному пенсионному  обеспечению;

- проведение  основанных на риске игр организациями игорного бизнеса;

- услуги по  содержанию детей в дошкольных  учреждениях, проведение занятий  с несовершеннолетними детьми  в кружках, секциях и студиях;

- реализацию  предметов религиозного назначения  и религиозной литературы;

- услуги по  уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемые государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты;

- услуги аптечных  организаций по изготовлению  лекарственных средств, изготовлению  или ремонту очковой оптики (кроме  солнцезащитной), ремонту слуховых аппаратов и протезно-ортопедических изделий;

- оказание услуг  коллегиями адвокатов, адвокатскими  бюро, адвокатскими палатами субъектов  Российской Федерации или Федеральной  палатой адвокатов своим членам  в связи с осуществлением ими  профессиональной деятельности;

- услуги, за  которые уполномоченными органами  взимается государственная пошлина,  все виды лицензионных, регистрационных,  патентных пошлин и сборов, таможенных  сборов за хранение, сборов при  предоставлении фирмам и физическим  лицам определенных прав;

- передачу товаров  для собственных нужд организациями  уголовно-исполнительной системы.

Третья категория  льгот предоставляется при осуществлении  определенных операций. В частности, к таким операциям относят:

- предоставление  в аренду помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации;

- выдачу займов  в денежной форме и оказание  финансовых услуг по предоставлению  таких займов;

- реализацию  долей в уставном капитале  организаций, паев в паевых  фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок;

- работы, выполняемые  в процессе реализации целевых  социально-экономических программ  жилищного строительства для  военнослужащих;

- передачу товаров,  работ, услуг безвозмездно в рамках благотворительной деятельности;

- уступку (приобретение) прав (требований) кредитора по договорам  займа и кредитным договорам;

- проведение  работ в портовой особой экономической  зоне резидентами этой зоны;

- выполнение  научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет бюджетных средств и в целях создания новой продукции и технологий;

- предоставление  в пользование жилых помещений;

- проведение  лотерей по решению властей,  включая услуги по реализации  лотерейных билетов.

Воспользоваться льготой может любая фирма или предприниматель, если выполнены определенные условия. Среди основных льгот необходимо выделить:

- общие, которые  распространяются на все без  исключения фирмы;

- дополнительные, предъявляемые в зависимости  от конкретной льготы.

Условия, установленные  для всех фирм и предпринимателей, следующие:

1. Если фирма  ведет деятельность, подлежащую  лицензированию, и у нее есть  возможность использовать льготу, то она обязательно должна  иметь лицензию.

Если же такой  лицензии нет, то фирма должна платить НДС в обычном порядке. В этом случае права на льготу она не имеет ¹⁷.

2. Если помимо  льготируемой, фирма занимается  и другой деятельностью, она  должна вести раздельный учет  операций, облагаемых и не облагаемых  НДС. Для примера рассмотрим распространенный вопрос о неправильном применении льготы. Специальной ответственности за это Налоговый кодекс не устанавливает. Однако, если при проверке налоговая инспекция обнаружит, что предприятие использовало льготу неправомерно, она может оштрафовать данное предприятие. Штраф - 20% от неуплаченной суммы налога¹⁸ . Кроме того, предприятию придется уплатить в бюджет недоплаченный налог, а также пени.

Следует обратить внимание, что, даже используя льготы, предприятие будет обязано:

- выставлять  покупателям счета-фактуры, а также вести книги покупок и продаж, журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур;

- сдавать в  налоговую инспекцию декларацию  по НДС.

 Бухгалтеры  фирм, использующих льготу, счета-фактуры  выставляют без выделения сумм  налога. При этом на них делают надпись или ставят штамп «Без налога (НДС)»¹⁹

Если на счете-фактуре  бухгалтер по ошибке не сделал надпись "Без налога (НДС)", а сумму  налога выделил отдельной строкой, фирме придется перечислить эту  сумму в бюджет. Так установлено  в п. 5 ст. 173 Налогового кодекса.

Данную ситуацию можно рассмотреть на конкретном примере:

 ООО «Парма  плюс» оказывает медицинские  услуги, которые не облагаются  НДС. В счетах-фактурах бухгалтер  фирмы ставит штамп «Без налога (НДС)».

Клиенту были оказаны  медицинские услуги на сумму 5900 руб. и выписан счет-фактура.

В выставленном счете-фактуре бухгалтер «Парма плюс» по ошибке указал сумму НДС - 900 руб.

В данной ситуации 900 руб. фирме придется перечислить  в бюджет.

В некоторых  случаях счета-фактуры выставлять не надо. К операциям, которые счетами-фактурами не оформляют, относят:

- операции по  продаже ценных бумаг (за исключением  брокерских и посреднических  услуг);

- операции (не  подлежащие налогообложению согласно  ст. 149 НК РФ), которые выполняют  банки, страховые организации и негосударственные пенсионные фонды.

Сведения об операциях, освобождаемых от налога, отражают в декларации по НДС в  разд. 9 «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)...».

Следует обратить внимание, что каждой льготируемой операции присвоен свой код, который должен быть указан в декларации.

На практике иногда оказывается, что фирме применять  льготу невыгодно. И тогда возникает  вопрос: если фирма имеет право  на льготу, может ли она от нее  отказаться. У фирмы такая возможность есть. Но чтобы ее использовать, фирма должна выполнить определенные условия:

1. Перечень операций, по которым можно отказаться  от льготы, ограничен (эти операции  перечислены в п. 3 ст. 149 НК РФ). Отказаться от использования  других льгот нельзя.

2. Отказаться  от льготы можно только в  отношении всех операций, а не  конкретного покупателя.

К примеру, ОАО  «Матрешка» реализует изделия народных художественных промыслов в России и на экспорт. Фирме выгодно было бы отказаться от использования льготы только по изделиям, реализуемым на экспорт. В этом случае она получила бы право на вычет НДС, уплаченного поставщикам экспортируемых товаров. (При этом продукция, вывезенная за пределы России, облагалась бы налогом по ставке 0%.) Товары же, реализуемые в России, освобождались бы от налога на основании п. 3 ст. 149 НК РФ. Однако ОАО «Матрешка» не сможет отказаться от льготы только в отношении экспортируемой продукции. Поэтому предприятию придется выбирать:

- либо облагать  налогом всю продукцию. Тогда  продукция, реализованная в России, будет облагаться по ставке 18%, а вывезенная за пределы России (экспортированная) - по ставке 0%;

- либо использовать  льготу при реализации всей  продукции. Тогда организация  не вправе будет претендовать  на налоговые вычеты.

3. Фирма может  отказаться от использования  льготы на срок не менее  одного года. До начала налогового  периода фирме целесообразно  определиться, стоит ей отказываться  от льготы или нет. Такой  отказ является выгодным, если  сумма налога, уплаченного поставщикам по экспортируемым операциям, будет больше, чем сумма налога, которую фирме придется уплатить по товарам, реализуемым на внутреннем рынке, если она откажется от льготы.

Допустим, когда  товары были отгружены, льгота по ним  была отменена. Тогда фирма должна уплатить НДС, даже если покупатель оплатил эти товары, когда льгота еще действовала. Можно рассмотреть данную ситуацию на примере: ЗАО «РиК» продавало товары, которые не облагались НДС. Товары были оплачены покупателем 10 июня, а отгружены ему 5 июля. Предположим, что с 1 июля вступили в силу изменения в Налоговый кодекс, отменяющие льготу по этим товарам. По товарам, отгруженным 5 июля, ЗАО «РиК» должно уплатить НДС, поскольку на момент их отгрузки льгота уже не действовала.