Учет финансового результата отчетного года

Доходы и расходы от финансовой деятельности так же отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы», к ним относятся, как правило, все операции, связанные с инвестиционной деятельностью организации, её инвестиционными активами, операции связанные с:

• предоставлением во временное пользование инвестиционной недвижимости и других доходных вложений в материальные активы;
• участием в уставных фондах других организаций;
• финансовыми вложениями в долговые ценные бумаги других организаций;
• доходами и расходами по договорам о совместной деятельности;
• процентами, причитающимися к получению;
• прибылью (убытком) прошлых лет по инвестиционной деятельности, выявленной в отчетном периоде [11].

Доходы и расходы по текущей деятельности отражаются на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» на соответствующих субсчетах 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-8 «Прочие расходы по текущей деятельности».  Так же расходы по текущей деятельности могут отражаться на счетах 26 «Общехозяйственные затраты» и 44 «Расходы на реализацию» отражаются  управленческие расходы (в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность) и расходы на реализацию (в организациях, осуществляющих торговую и торгово-производственную деятельность) соответственно.

К иным доходам и расходам относятся доходы и расходы, связанные с чрезвычайными ситуациями, которые отражаются при помощи счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Стоит отметить, что классификация доходов и расходов по видам деятельности в организациях может отличаться в зависимости от приоритетных направлений их деятельности. Например, доходы по финансовым вложениям в долговые ценные бумаги, полученные организацией, являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, относятся к текущей деятельности, а полученные организацией, не являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, - к инвестиционной деятельности [11].

Согласно Инструкции № 102 расходы по текущей деятельности включают затраты, формирующие:

себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг;

управленческие расходы;

расходы на реализацию;

прочие расходы по текущей деятельности.

Как мною уже было отмечено Нормативно-правовая база касательно учета доходов и расходов постоянно меняется и совершенствуется. Так,  31.12.2013 было принято постановление Министерства финансов Республики Беларусь N 96 "О внесении изменений и дополнения в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. N 102" (далее - постановление N 96), которое вступило в силу с 25 января 2014 г.

Таблица 1 – Об внесенных изменениях и дополнениях в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. N 102

Примечание – Источник: [16]

Таким образом, внесенные в классификацию доходов и расходов изменения позволяют увязать классификацию доходов и расходов по видам деятельности в отчете о прибылях и убытках с классификацией денежных средств по видам деятельности в отчете о движении денежных средств, формы которых утверждены постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 111.

Так, исключены абзацы второй, шестой и восьмой п. 2 Инструкции № 102, поскольку приведенные в них определения терминов "доходы", "метод начисления", "расходы" установлены Законом РБ от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее – Закон). Определения терминов "доходы", "расходы" даны в ст. 1 Закона, принципа начисления – в ст. 3 Закона [4].

 Пункт 2 Инструкции № 102 дополнен частью второй, в которой  для установления единообразного  подхода к определению периода  признания доходов и расходов  в бухгалтерском учете определено, что отчетным периодом является  календарный месяц [4].

 Из пп. 5, 29, 41 Инструкции № 102 исключены понятия "иные доходы" и "иные расходы". Из отчета о прибылях и убытках, форма которого утверждена постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 111, исключена строка "Иные доходы и расходы [4].

Из пунктов 13 - 15 исключены слова "доходы (расходы) прошлых лет, выявленные в отчетном периоде". Выявленные в отчетном году доходы (расходы) прошлых лет связаны с формированием финансового результата прошлых лет. Согласно пункту 67 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 N 50, для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации предназначен счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Таким образом, доходы (расходы) прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, должны отражаться с использованием счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" [6].

Ранее, согласно Инструкции по бухгалтерскому учету № 181 « Доходы организации» и № 182 «Расходы организации», утвержденных постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 г., доходы и расходы предприятий классифицировались следующим образом:

- доходы и расходы, связанные  с реализацией продукции, товаров, работ, услуг;

-доходы и расходы по  реализации имущественных прав;

- внереализационные доходы и расходы.[2,3]

К внереализационным доходам относятся доходы, включаемые в соответствии с Налоговым Кодексом в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль, а именно:

1. Дивиденды, полученные от источников за пределами Республики Беларусь;
2. Доходы участника (акционера) организации в денежной или натуральной форме при ликвидации организации, при отчуждении участником (акционером) доли в уставном фонде организации в размере, превышающем сумму его взноса (вклада) в уставный фонд;
3. Доходы в виде процентов, полученных за предоставленные в пользование денежных средств организации, также процентов за пользование банком денежными средствами, находящимися на банковском счете;
4. Суммы неустоек (штрафов, пеней) и других санкций, полученных за нарушение условий договора;
5. Поступление в счет возмещения организации убытков, в том числе реального ущерба или вреда;
6. Стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг) имущественных прав, иных активов, суммы безвозмездно полученных денежных средств;
7. Суммы, полученные в погашение дебиторской задолженности после истечение сроков исковой давности, а так же суммы, поступившие в погашение дебиторской задолженности, невозможной для взыскания;
8. Суммы кредиторской задолженности, по которой истекли сроки исковой давности;
9. Стоимость принятого к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации;
10. Плата, поступившая за участие в торгах (тендере);
11. Положительная разница между стоимостью имущества, полученного (переданного) в заем, и стоимостью имущества, переданного (полученного) при погашении этого займа;
12. Суммы налога на добавленную стоимость, ранее включенные в состав внереализационных расходов в связи с отсутствием документов;
13. Доходы от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества;
14. Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, суммы денежных средств, использованных не по целевому назначению, которые получены в рамках иностранной безвозмездной помощи, международной технической помощи, целевого финансирования (за исключением бюджетных средств);
15. Положительные курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте;
16. Положительные суммовые разницы, возникающие при погашении дебиторской или кредиторской задолженности, в том числе в связи с получение оплаты в сумме, превышающей сумму ручки и (или) внереализационных доходов;
17. Доходы в виде снижения или аннулирования отчислений в резервы, расходы на формирование которых были признаны в предшествующих налоговых периодах в составе внереализационных расходов или в затратах по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении;
18. Другие доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав [1, c. 26].

 Можно заметить, что  внереализационных доходы, согласно Налогового Кодекса, включают в себя часть доходов, как по текущей, так и инвестиционной и финансовой  деятельности[1, c. 26].

Таким образом, данные бухгалтерского учета доходов и расходов организации по видам деятельности, предусмотренным Инструкцией № 102, не позволяют без дополнительных выборок и затрат труда учетного персонала сформировать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль или единому налогу для сельскохозяйственных организаций [1, c. 26].

С учетом вышеотмеченных противоречий, можно предложить использовать следующую классификацию доходов и расходов при отражении в учете и отчетности:

- доходы и расходы от  реализации продукции, работ, услуг;

- прочие доходы и расходы  по текущей деятельности;

- доходы и расходы по  инвестиционной деятельности;

- доходы и расходы по  финансовой деятельности;

- иные доходы и расходы.

Проанализировав все выше сказанное я считаю, что для отражения в бухгалтерском учете данных доходов и расходов, с учетом системы синтетических счетов можно предложить сгруппировать их следующим образом:

• 90 «Реализация продукции, работ, услуг»,
• 91 «Иные доходы и расходы от текущей деятельности»,
• 92 «Доходы  и расходы от инвестиционной деятельности и финансовой деятельности».

Использование предложенной системы счетов для отражения доходов и расходов позволит, на мой взгляд, подчеркнуть главенствующие позиции финансового результата от реализации продукции, работ, услуг как основного оценочного показателя и доминирующей составляющей конечного финансового результата. Кроме того, единая классификация доходов и расходов во всех нормативно-правовых актах Республики Беларусь приведет к единообразию бухгалтерского и налогового учета, снизит трудоемкость учетного процесса.

Можно заметить, что в инструкции по учету доходов и расходов № 102, большая часть доходов и расходов, ранее включаемых в состав внереализационных, относится к текущей деятельности. Так, например, к доходам по текущей деятельности относят безвозмездно полученные ценности, начисленные и поступившие штрафные санкции, суммы излишки, выявленные при инвентаризации и т.д.

Таким образом, можно сделать вывод, что действующая система отражения в бухгалтерском учете и отчетности процесса формирования финансового результата весьма противоречива и усложняет практические аспекты формирования учетной информации. Предложенные выше изменения методологии учета позволят без дополнительных выборок сформировать показатели результативности отдельных видов деятельности и организации в целом, необходимые для исчисления налогов и объективной оценки результатов предпринимательской деятельности субъектов хозяйствования.