Учет финансового результата отчетного года

С 1 января 2014 из пп. 13-14 Инструкции № 102 исключены слова «доходы (расходы) прошлых лет, выявленные в отчетном периоде. Следовательно, такие доходы (расходы) уже не отражаются на соответствующих субсчетах счетов 90 и 91. Данное изменение связано с тем, что выявленные в отчетном году доходы (расходы) прошлых лет связаны с формированием финансового результата прошлых лет. Таким образом, доходы (расходы) прошлых лет, выявленные в отчетном периоде должны отражаться с использованием счета 84 [9, c. 66].

 

 

 

 

 

 

 

1.3 Нормативно-правовые аспекты учета финансового результата  отчетного года

 

Современные условия переходной рыночной экономики, а так же процессы реформирования национальной системы счетоводства требуют изменений функциональной направленности бухгалтерского учета. Сближение национальных стандартов учета с международными стандартами. С одной стороны – обеспечивают доступность. Понятность и сопоставимость учетно-аналитической информации. С другой  стороны – несогласованность действующих в настоящий момент нормативно-правовых документов с устоявшимися практическими аспектами бухгалтерского учета вызывает спорное толкование тех или иных положений относительно формирования и учета финансовых результатов на практике.

Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 20.12.2012 №77 внесены изменения в типовой план счетов бухгалтерского учета, утвержденный постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее постановление 50).

Некоторые изменения позволяют компаниям существенно влиять на результаты финансовой деятельности при осуществлении различных операций.

Рассмотрим четыре основных изменения:

1. Закрепление нового порядка бухучета недостач, выявленных в результате инвентаризации [15].

Счет 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» предназначен для обобщения информации о движении сумм по недостачам и потерям от порчи материалов, товаров, иных запасов, основных средств (далее ОС) и другого имущества, выявленным в процессе его заготовления, хранения и реализации, кроме потерь имущества в результате стихийных бедствий [15].

В 2013 году при отражении в бухучете задолженности виновного лица по недостаче имущества в сумме разницы между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью недостающего имущества счет 98 «Доходы будущих периодов» не применяется. Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью недостающего имущества, учитываемой на счете 94 «Недостачи и потери от порчи имущества», отражаются по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (субсчет 73-2 «Расчеты по возмещению ущерба») и кредиту счета. 90 и 91 «Прочие доходы и расходы» [15].

Суммы недостач имущества, выявленных в отчетном году, но относящихся к прошлым периодам, признанных виновными лицами или присужденных к взысканию с их судом, отражают по дебету счета. 94 и кредиту счета. 90 и 91. Так же стоит отметить, что суммы недостач и потерь от порчи имущества в пределах норм естественной убыли, выявленных при его хранении или реализации, списываются на затраты [15].

2. Законодательное закрепление одного метода бухучета выручки – методом начисления. В бухучете выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг, других доходов должна признаваться организациями только по методу начисления [15].

Изменения коснулись и отражения по счетам. В типовом плане счетов сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» дополнен субсчетами 90-8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из прочих доходов по текущей деятельности» и 90-9 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов по текущей деятельности» [15].

С введение субсчетов 90-8 и 90-9 к сч.90 нумерация субсчета «Прочие расходы по текущей деятельности» изменена с «90-8» на «90-10», а субсчета «Прибыль (убыток) от текущей деятельности» - «с 90-9» на «90-11».

Название субсчета 90-2 изменено с «Налог на добавленную стоимость» на «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» [15].

3. Изменение порядка отражения взносов по обязательному стархованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний [15].

С 1 января 2013 г. установлено, что взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в БРУСП «Белгосстрах», производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам [15].

Не компенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев могут относиться к расходам по текущей деятельности. Поэтому Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная Постановлением № 50, дополнена бухгалтерской записью по отражению данных потерь по дебету сч.90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» и кредиту сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет 76-2 2Расчеты по имущественному и личному страхованию») [15].

4. Изменение порядка отражения сумм начисленной амортизации при нахождении объектов в простое, а так же по объектам, не участвующим в предпринимательской деятельности. Нормативно закреплено использовать сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») в корреспонденции с кредиом сч. 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов» для отражения амортизации [15].

Вопросы отражения в бухгалтерском учете доходов и расходов организаций с 1 января регулируются Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 «Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов» (далее – Инструкция № 102). Признаны утратившими силу постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 181 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (далее – Инструкция № 181) и постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 182 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (далее – Инструкция № 182).  Положения и определения в данном нормативно – правовом документе, в значительной мере приближены к трактовке МСФО и подходам, применяемым в российском и украинском законодательстве [18].

Классификация доходов и расходов организации, в том числе относящихся к текущей, инвестиционной, финансовой деятельности, а также прочих доходов, в том числе не относящихся ни к текущей, ни к инвестиционной, ни к финансовой деятельности, приведена в Инструкции по учету доходов и расходов № 102.

До настоящего момента в нее были внесены следующие изменения и дополнения:

• постановление Министерства финансов республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 25 (зарегистрировано в национальном реестре - № 8/26354 от 31.08.2012 г.) <w21226354>;
• постановление Министерства финансов республики Беларусь от 14 декабря 2012 г. № 74 (зарегистрировано в национальном реестре - № 8/26697 от 28.12.2012 г.) <w21226697>;
• постановление Министерства финансов республики Беларусь от 8 февраля 2013 г. № 11 (зарегистрировано в национальном реестре - № 8/27212 от 29.03.2013 г.) <w21327212>;
• постановление Министерства финансов республики Беларусь от 31 декабря 2013 г. № 96 (зарегистрировано в национальном реестре - № 8/28275 от 22.01.2014 г.) <w21428275> [18].

Согласно этой инструкции:

• доходы - увеличение экономических выгод в течение отчетного периода путем увеличения активов или уменьшения обязательств, ведущее к увеличению собственного капитала организации, не связанному с вкладами собственника ее имущества (учредителей, участников);
• затраты - стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах;
• инвестиционная деятельность - деятельность организации по приобретению исозданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика (далее - инвестиционные активы), осуществлению (предоставлению) и реализации (погашении) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации;
• косвенные затраты - затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением нескольких видов работ, оказанием нескольких видов услуг, которые включаются в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг по определенной базе распределения;
• метод начисления - отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они фактически совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним;
• прямые затраты - затраты, связанные с производством определенного вида продукции, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг;
• расходы - уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода путем уменьшения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала организации, не связанному с его передачей собственнику имущества, распределением между учредителями (участниками);
• текущая деятельность - основная приносящая доход деятельность организации и прочая деятельность, не относящаяся к финансовой и инвестиционной деятельности;
• финансовая деятельность - деятельность организации, приводящая к изменениям величины и состава внесенного собственного капитала, обязательств по кредитам, займам и иных аналогичных обязательств, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации;
• экономические выгоды - получение организацией доходов от реализации активов, снижение расходов и иные выгоды, возникающие от использования организацией активов [18].

Министерством финансов был дан комментарий касательно изменений доходов и расходов в 2013 году, т.е. комментарий к Постановлению Минфина РБ от 14.12.2012 № 74 «О внесении изменений и дополнений в отдельные постановления Министерства финансов Республики Беларусь»

Был  изменен порядок определения даты признания выручки от реализации товаров, работ, услуг. Комментируемое постановление (далее – постановление № 74) вступило в силу с 1 января 2013 г. С этой даты в бухгалтерском учете выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, другие доходы признаются только по методу начисления [5].

С 2013 г. для учета вышеуказанных доходов и расходов используются счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», а также счет 90, субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» [5].

Их признают в бухгалтерском учете доходами (расходами) в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником, в суммах, присужденных судом или признанных должником[5].

Прочие изменения и дополнения, внесенные постановлением № 74:

1. Пункт 3 Инструкции № 102 дополнен положением о том, что  по хозяйственным операциям, совершаемым  в пределах одного юридического  лица, доходы не признаются.

2. В состав прямых затрат  включены прочие прямые затраты, к которым отнесены прямые затраты (за исключением прямых материальных затрат, прямых трудовых затрат), связанные с производством определенного вида продукции, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, прямо включаемые в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг.

3. Предусмотрено списание  управленческих расходов, учитываемых  на счете 26 «Общехозяйственные затраты», при определении финансовых результатов  в дебет счета 90 (субсчет 90-5 «Управленческие  расходы») в полной сумме, за исключением  случаев, установленных законодательством.

4. Уточнен порядок бухгалтерского  учета расходов на реализацию.

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, расходы на реализацию, учитываемые на счете 44 «Расходы на реализацию», при определении финансовых результатов списывают в дебет счета 90 (субсчет 90-6 «Расходы на реализацию») в полной сумме.

В организациях, осуществляющих торговую, торгово-производственную деятельность, расходы на реализацию (за вычетом управленческих расходов), учитываемые на счете 44, при определении финансовых результатов также списывают в дебет счета 90 (субсчет 90-6) в полной сумме (за исключением транспортных затрат, связанных с приобретением товаров и относящихся к товарам, оставшимся на конец месяца нереализованными, если данные транспортные затраты не включаются в стоимость приобретения товаров).

5. В состав доходов  и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие  доходы и расходы», включают разницы, возникающие при погашении обязательства  в валюте, отличной от валюты  обязательства, за исключением случаев, установленных законодательством.

6. В Инструкции № 102 конкретизировано, что проценты, причитающиеся к  получению, а также проценты, подлежащие  к уплате за пользование организацией  кредитами, займами (за исключением  процентов по кредитам, займам, которые  относятся на стоимость инвестиционных  активов в соответствии с законодательством), признаются в бухгалтерском учете  соответственно доходами, расходами  ежемесячно.

В Инструкции № 102 все доходы и расходы разделены на следующие группы:

• доходы и расходы по текущей деятельности;
• доходы и расходы по инвестиционной деятельности;
• доходы и расходы по финансовой деятельности;
• иные доходы и расходы.

Такая группировка доходов и расходов соответствует порядку их отражения на счетах бухгалтерского учета, закрепленному в Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50).

Согласно данной Инструкции информация о доходах и расходах по текущей деятельности обобщается на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», информация о доходах и расходах по инвестиционной, финансовой деятельности, иных доходах и расходах обобщается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» [11].

В соответствии с   Инструкциями №102 и 50 доходы и расходы от финансовой деятельности отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» и к ним относятся следующие группы доходов и расходов:

• Доходы и расходы, связанные с выпуском, размещением, обращением и погашением долговых ценных бумаг собственного выпуска (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);
• Поступления в возмещение причиненных организации убытков по финансовой деятельности;
• Прибыль (убыток) прошлых лет по финансовой деятельности, выявленная в отчетном периоде;
• Другие доходы и расходы по финансовой деятельности (если задолженность возникла в связи с осуществлением финансовой деятельности);
• Курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством;
• Разницы между фактическими затратами на выкуп акций и их номинальной стоимостью (при аннулировании выкупленных акций) либо стоимостью, по которой указанные акции реализованы третьим лицам (при последующей реализации выкупленных акций);
• Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от доходов по финансовой деятельности;
• Расходы, связанные с получением во временное пользование (временное владение и пользование) имущества по договору финансовой аренды (лизинга) (если лизинговая деятельность не является текущей деятельностью).