Учет, аудит и анализ дебиторской и кредиторской задолженности (по материалам ООО "Консалтинг-МГ")

учредителей по вкладам в уставный капитал фирмы, учтенная по дебету счета 75;

по штрафам, пеням и неустойкам, признанным должником или по которым  получены решения суда об их взыскании, учтенная по дебету счета 76 [22].

Аудитор сопоставляет дебетовое сальдо по указанным счетам с данными  бухгалтерского баланса (Форма № 1), указанными по стр.230 "Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты", стр.240 "Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты".

По стр.620 "Кредиторская задолженность" формы № 1 отражается общая сумма кредиторской задолженности организации, не погашенная на отчетную дату, и указывается задолженность:

перед поставщиками и подрядчиками (стр.621);

перед персоналом фирмы (стр.622);

перед государственными внебюджетными  фондами (стр.623);

по налогам и сборам (стр.624);

перед прочими кредиторами (стр.625).

При заполнении Формы № 1 сальдо расчетов с поставщиками, покупателями и другими лицами следует показывать в балансе развернуто, т.е. дебетовое сальдо - в активе баланса (стр.230 и 240), кредитовое - в пассиве (стр.620 и 625).

Аудитор обязан сопоставить также данные о составе дебиторской и кредиторской задолженности, указанные в приложении к бухгалтерскому балансу (Форма № 5) с суммами на счетах 58, 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным", 62, 66-71, 73, 75, 76 (Приложение 10).

При проверке операций по выданным авансам  выясняется, открыт ли специальный отдельный субсчет "Расчеты по авансам выданным" к счету 60. Если в проверяемом периоде были получены материальные ценности (выполнены работы, оказаны услуги), то аудитор должен проверить зачет выданного аванса [23].

Если в договоре указано, что  товар (работы, услуги) оплачивается в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем, то аудитор в данной ситуации должен проверить правильность применения ПБУ 3/2006:

отражена ли задолженность контрагента  на момент перехода к нему права  собственности на отгруженные ценности (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);

была ли увеличена или уменьшена  дебиторская задолженность исходя из суммы денежных средств, фактически перечисленных покупателем.

В случае если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей выше, чем  на дату их отгрузки, аудитор должен проверить полноту исчисления положительной суммовой разницы (задолженность увеличивается и доначисляется НДС); если ниже, то возникает отрицательная суммовая разница и соответственно задолженность покупателя уменьшается, НДС сторнируется [22].

В ООО "Консалтинг-МГ" используют векселя в качестве оплаты за свои услуги, поэтому внутренний аудитор обязан обратить внимание на следующие моменты:

открыт ли для учета задолженности  по выданным товарным векселям отдельный  субсчет "Векселя полученные" к счету 62;

правильно ли отражены хозяйственные операции в регистрах бухгалтерского учета;

верно, ли отражена полученная разница в случае превышения номинальной стоимости товарного векселя, выдаваемого покупателем поставщику, сумм его задолженности; эта разница должна быть отражена как процент, уплаченный за отсрочку платежа, на эту сумму увеличивается дебиторская задолженность.

В ходе аудита необходимо обратить внимание на задолженность, срок исковой давности по которой истек (три года с момента исполнения должником своих обязательств). В этом случае организация имеет право списать указанную задолженность, соответствующим образом оформив принятое решение (имеется приказ, подобран полный комплект документов о невозможности ее взыскания). Сумма списанной задолженности должна быть отражена в бухгалтерском учете в составе прочих расходов и учитываться на забалансовом счете 007 в течение пяти лет [22].

Согласно п.1 ст.167 НК РФ [2] при определении выручки датой оплаты товаров (работ, услуг) - датой начисления НДС признается наиболее ранняя из следующих дат:

день истечения указанного срока  исковой давности;

день списания дебиторской задолженности.

Следовательно, внутренний аудитор обязан проверить полноту исчисления НДС со списанной дебиторской задолженности.

При проверке правильности формирования кредиторской задолженности перед поставщиками внутренний аудитор обязан внимательно изучить комплект документов, на основании которых задолженность была сформирована - договоры поставки (оказания услуг, выполнения работ), накладные, счета-фактуры, акты выполненных работ. Отсутствие любого из указанных документов не является основанием для формирования кредиторской задолженности в регистрах бухгалтерского учета. В случае списания кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности (три года) аудитор должен проверить наличие приказа о списании задолженности и комплект документов, на основании которых было принято такое решение. При этом необходимо подтвердить полноту включения списанных сумм в состав прочих доходов для целей бухгалтерского и внереализационных доходов для целей налогового учета. Сумма НДС по поставленным материальным ценностям (работам, услугам), не оплаченным поставщику, должна быть включена в состав прочих (внереализационных) расходов [31].

В соответствии со ст. 200 ГК РФ [1] срок исковой давности начинает отсчитываться с той даты, не позже которой покупатель должен перечислить деньги по договору. Если дата в договоре не установлена, то срок исковой давности исчисляется с того момента, когда право собственности на товар перешло от продавца покупателю. Срок исковой давности может быть прерван и отсчитываться снова. Для этого поставщик должен обратиться в суд с иском к организации. В этом случае срок исковой давности прерывается в тот день, когда суд принял исковое заявление. Кроме того, срок исковой давности прерывается, если организация признала за собой долг письменно, а также, если организация перечислила поставщику часть денежных средств. В указанных случаях организация не имеет оснований для списания кредиторской задолженности.

ООО "Консалтинг-МГ" создает резерв по сомнительным долгам, поэтому внутренний аудитор проверяет, как данный факт отражен в учетной политике и была ли проведена инвентаризация дебиторской задолженности. Внутренний аудитор должен выяснить, как была определена величина резерва на счете 63.

В соответствии с действующим законодательством  величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу  в зависимости от финансового  состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва по сомнительным долгам, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы должны быть присоединены при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

В ходе аудита расчетов с подотчетными лицами внутренним аудитором устанавливается, что все расчеты осуществляются со счета 71. Выданные под отчет суммы дебетуются в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов.

В целях обеспечения внутреннего контроля над сохранностью денежных средств в ООО "Консалтинг-МГ" издается приказ, устанавливающий перечень лиц, которые имеют право получать денежные средства, размеры и срок, на который выдаются денежные средства.

Не возвращенные работниками в установленные сроки подотчетные суммы отражаются по кредиту счета 71 и дебету счета 94. В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 в дебет счета 70 (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника) или 73 (если они не могут быть удержаны из оплаты труда работника) [36].

Внутренний аудитор проверяет, ведется ли аналитический учет по счету 71 по каждой сумме, выданной под отчет. Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения из командировки предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.

Аудитором сопоставляются суммы, указанные в авансовых отчетах, с данными первичных документов, подтверждающих указанные расходы. Дата авансового отчета не должна быть ранее, чем дата приложенных документов, подтверждающих расходы.

Отсутствие документов, подтверждающих расходы подотчетных лиц, являются основанием для налоговых органов  доначислить НДС и налог на прибыль [24].

В Таблице 7 приведен перечень первичных документов, которые внутренний аудитор должен проанализировать для признания указанных расходов правомерными.

 

Таблица 7. Перечень первичных документов для признания расходов подотчетным лицом правомерными

Вид расходов	Наименование первичных документов
Хозяйственные расходы	Товарные и кассовые чеки, акты выполненных работ, накладные счета-фактуры
Представительские расходы	Товарные и кассовые чеки, накладные, счета-фактуры, приказы о назначении лиц, ответственных за проведение мероприятий, программы встречи с представителями, сметы расходов, утвержденных руководителем, списки участников встречи с указанием результатов встречи
Командировочные расходы	Проездные документы, счета гостиниц, документы, подтверждающие оплату постельных принадлежностей, товарные и кассовые чеки, счета-фактуры

 

ККТ применяется при всех наличных денежных расчетах с юридическими и  физическими лицами, включая предоплату за оказание услуг, что и должен проконтролировать аудитор. При принятии к учету авансового отчета подотчетного лица наличие чека ККТ, как оправдательного документа по расходу подотчетных денежных сумм обязательно [22].

Наиболее спорным моментом при  проведении аудита подотчетных лиц  является применение налогового вычета по НДС в части расходов на оплату проживания в гостинице. При оплате за наличный расчет подотчетными лицами услуг гостиниц (относящихся к расходам на наем жилого помещения) в период служебной командировки, услуг по перевозке работника к месту служебной командировки и обратно (включая услуги по предоставлению в пользование в поездах постельными принадлежностями) основанием для вычета суммы налога, уплаченной по таким услугам, является бланк строгой отчетности с выделенной в нем отдельной строкой суммой налога, а при отсутствии его - счет-фактура и документы, подтверждающие фактическую уплату суммы налога (в том числе кассовые чеки с выделенной в них отдельной строкой суммой налога).

Поэтому, для проверки таких расходов, внутренний аудитор ООО "Консалтинг-МГ" собирает необходимый комплект документов, подтверждающих командировочные расходы.

При осуществлении внутреннего аудита в ООО "Консалтинг-МГ" используются различные контрольно-ревизионные процедуры [26].

Одним из наиболее существенных методов внутреннего контроля денежных средств предприятия является инвентаризация. В соответствии с п.1 ст.12 Федерального закона № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" [3], прежде чем, составлять годовую бухгалтерскую отчетность, в целях обеспечения ее достоверности организации обязаны провести инвентаризацию имущества и обязательств [28].

Инвентаризация задолженности  заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета. При инвентаризации задолженности проверке подлежит следующее:

1. Правильность расчетов с банками, финансовыми налоговыми органами.

2. Правильность и обоснованность сумм, числящихся по недостачам и хищениям.

3. Правильность и обоснованность сумм дебиторской и кредиторской задолженности перед контрагентами. Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности проводится путем сравнения остатков с данными контрагентов. Обоснованность предполагает наличие документов, подтверждающих возникновение задолженности, - договоров с контрагентами, в том числе договоров страхования, перестрахования, агентских договоров; платежных документов; соглашений о зачете взаимных требований и др. [13].

Для подтверждения наиболее крупной  задолженности контрагенту направляется акт сверки задолженности. На основании акта устанавливаются сумма и дата возникновения задолженности, наличие просроченной задолженности. Акт сверки подписывается двумя сторонами (дебитором и кредитором), и данные по нему сопоставляются с учетными данными [28].

Инвентаризация расчетов в ООО "Консалтинг-МГ" проводится в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств № 49 от 13.06.95г.

В соответствии п.3.44 Методических указаний по инвентаризации, при инвентаризации проверяются расчеты с:

покупателями и поставщиками;

бюджетом по налогам и сборам и с внебюджетными фондами по взносам;

работниками, в том числе с  подотчетными лицами.

Для подтверждения сальдо расчетов с покупателями и поставщиками бухгалтерии  необходимо организовать работу по проведению сверок расчетов. Внутренний аудитор ООО "Консалтинг-МГ" проверяет наличие актов сверки расчетов с контрагентами. Акты сверки расчетов необходимы для подтверждения реальности существующей задолженности и сверки ее суммы. В ходе проверки расчетов с контрагентами оформляется справка о дебиторской и кредиторской задолженности (приложение к форме № ИНВ-17). В справке отражают: реквизиты каждого дебитора или кредитора организации, причину и дату возникновения задолженности, сумму задолженности [21]. Формы сверки дебиторской и кредиторской задолженности представлены в Приложении 11.

Инвентаризационная комиссия путем  документальной проверки устанавливает правильность и обоснованность числящихся на счетах бухгалтерского учета сумм дебиторской и кредиторской задолженности, сроки ее возникновения, а также выявить нереальные к взысканию долги. Их сумма искажает капитал и чистые активы организации, и влияет на расчет дивидендов. Специализированная (внутренняя) бухгалтерская отчетность по учету взаиморасчетов позволяет выполнять анализ движения дебиторской и кредиторской задолженности организации за отчетный период, а также ее состояние на дату составления отчетов.