Учетная политика

       Технологически  обработка учетных данных может  обеспечиваться ручным способом  или с использованием частичной  или полной автоматизации. Выбор  формы и технологии бухгалтерского учета должен отвечать требованию и экономичности: не следует затрачивать большие средств на приобретение дорогостоящих программ, если более простыми и доступными техническими средствами обеспечивается полнота и достоверность учетных и отчетных данных.

      К приказу по учетной политике прилагается разработанная самой организацией инструкция по проведению инвентаризации, в ней определяется количество инвентаризаций, графики и сроки их проведения, ответственные исполнители.

      Если  организация использует самостоятельно разработанные первичные документы, то образцы этих документов следует приложить к приказу об учетной политике.

      В учетной  политике оформляется график  документооборота с указанием  сроков и порядка передачи  документов, а также исполнителей.

       Организация  должна сообщить о системе  внутреннего контроля, наличии службы  внутреннего аудита, ее задачах  и функциях. Организация также  самостоятельно устанавливает формы,  сроки и порядок предоставления  внутренней отчетности.

МЕТОДИЧЕСКИЕ  ЭЛЕМЕНТЫ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ

      Предприятие  выбирает способы учета и методы  оценки учитываемых объектов  исходя из нормативных правил  и указаний. Вместе с тем в  настоящее время возможности  инициативы предприятия в этом  вопросе значительно расширены  и законодательно предусмотрена возможность отклонения от общеустановленных правил. Во-первых, предприятие может не следовать этим правилам, если их применение не позволяет достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты его деятельности. Во-вторых, в нормативных документах могут отсутствовать рекомендации по способам учета каких-либо конкретных операций, и тогда предприятие в праве разработать свою методологию учета этих операций. Безусловно, что все отклонения от общеустановленных предписаний должны быть обоснованы и раскрыты.

      Рассмотрим  основные способы учета и оценки  имущества и обязательств, расходов  и доходов, способные влиять  на показатели баланса и отчета  о прибылях и убытках.

Учет выручки  от реализации

Для целей бухгалтерского учета

      Метод определения выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг). Одной из базисных установок бухгалтерского учета временная определенность фактов хозяйственной деятельности.

      Организациям  разрешено применять любой из  двух методов определения выручки от продажи продукции для целей налогообложения:

• по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг;
• по моменту отгрузки продукции и предъявления платежного документа покупателю (заказчику) или транспортной организации.

    Выручка от продажи отражается в бухгалтерском учете по моменту перехода права собственности на поставляемые ценности от продавца к покупателю. Вместе с тем в бухгалтерском учете возникает необходимость по-разному отражать задолженность перед бюджетом по НДС.

      При  продаже продукции по методу  «отгрузки» задолженность перед  бюджетом возникает сразу по  отгрузке продукции покупателю. Поэтому начисленная сумма НДС  отражается по дебету счета  90 «Продажи» и кредиту счета  68 «Расчеты по налогам и сборам».

      При продаже продукции по методу «оплаты» задолженность перед бюджетом по НДС возникает только после оплаты отгруженной продукции. Поэтому начисление НДС при втором варианте оформляется двумя проводками:

• по отгруженной продукции – Д90 «Продажи»  К76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
• по оплаченной продукции – Д76   «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К 68 «Расчеты по налогам и сборам».

      В международной  учетной практике используют, как  правило, второй метод учета  продажи продукции (по моменту отгрузки) в соответствии с принципом признания расходов и доходов по методу начисления, требующего временного соотношения между доходами и расходами. При первом же методе возникает временное несоответствие между доходами и расходами.

       Следует иметь в виду, что в настоящее время Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства разрешают им применять кассовый метод учета выручки от продажи. При этом, однако, предусмотрено обязательное соблюдение «симметричного» подхода к учету доходов и расходов: если малое предприятие отражает продажу «по кассе», т.е. по моменту поступления денежных средств за отгруженную продукцию или оказанные услуги, то и все, связанные с этим расходы учитываются только по оплате.

      Например, малое предприятие  отгрузило покупателям товары  и предъявило им счета на  сумму 20000 руб., из них 15000 руб.  должны быть оплачены в отчетном  периоде, при этом покупная  стоимость проданных товаров  составила 10000 руб, из них оплачено  поставщикам 6500 руб., задолженность по заработной плате и отчислениям в социальные фонды в сумме 4000 руб. погашается в следующем отчетном периоде, амортизационные отчисления составляют 1050 руб., прочие расходы равны 2000 руб., из них 1000 руб. оплачивается в отчетном периоде. Прибыль исчисленная по кассовому методу, составит 6000 руб.: (15000-(6500+1500+1000)).Заметим, что при применении метода начисления прибыль была бы равна 2500 руб. (20000-(10000+4000+1500+2000)). Таким образом, принимая решение о выборе метода учета доходов и расходов, малое предприятие должно проанализировать возможности в полной мере оплачивать свои расходы, чтобы иметь возможность полностью отразить их в бухгалтерском учете.

      В примере использование  кассового метода соответствует Типовым рекомендациям по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, согласно которым учет затрат ведется только в их оплаченной части.

Для целей налогового учета

      Предприятия  в целях исчисления налога  на прибыль могут учитывать свои доходы и расходы:

• методом начисления (доходы и расходы учитываются в том периоде, в котором они отражены в учете)  
• кассовым методом (доходы считаются полученными, а расходы произведенными в том периоде, когда они были оплачены)

При этом методе нужно иметь в виду, что его могут применять только те предприятия, у которых за предыдущие четыре квартала выручка от реализации товаров (работ, услуг) не превысила в среднем 1 000 000 руб. за квартал. При этом выручка берется без учета НДС. (Ограничения по использованию кассового метода установлены в пункте 1 статьи 273 Налогового кодекса РФ.)

      Правда, в Налоговом кодексе РФ ничего  не сказано о том, может ли  предприятие взять в расчет  выручку любых четырех последовательных кварталов или же нужно принимать в расчет только выручку четырех кварталов одного года.

Выбор методов  учета основных средств

Для целей бухгалтерского учета

1. Порядок начисления  амортизации по ОС.

      Предприятие имеет  возможность выбрать для группы  однородных объектов ОС один из четырех методов начисления амортизации:

• линейный;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• списание стоимости пропорционально объему продукции (работ)

      При  выборе способов начисления амортизации по ОС нужно учитывать, что способы уменьшаемого остатка и списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования являются методами ускоренной амортизации. При их использовании в первые годы затраты на производство увеличиваются, что приводит к снижению суммы прибыли и налога на прибыль. Сумма налога на имущество в первые годы эксплуатации объектов ОС также уменьшается за счет уменьшения их остаточной стоимости. Кроме того, следует принять во внимание, что при использовании методов ускоренной амортизации сумма амортизации по годам уменьшается.

      При выборе способа  начисления амортизации по ОС, нужно также учитывать, что  при применении ускоренных методов  амортизации уменьшается сумма  необлагаемой налогом прибыли,  направляемой на капитальные вложения.

      В приказе по  учетной политике может быть  указано, что, например, по зданиям  начисление амортизации производится  линейным способом, а для активной  части ОС – машинам и оборудованию  – выбран способ уменьшаемого  остатка. Применяя тот или иной способ амортизации, можно оптимизировать остаточную (балансовую) стоимость ОС. При этом следует иметь в виду, что не все допущенные правилами бухгалтерского учета способы амортизации признаются при налогообложении прибыли.

       Если предприятие может воспользоваться режимом ускоренной амортизации, это также необходимо отразить в учетной политике, в частности, метод ускоренной амортизации может применяться субъектами малого предпринимательства, а также в отношении лизинговых объектов. Выбранные способы начисления амортизации применяются по группе однородных объектов в течении всего срока полезного использования.

2. Еще один выбор организация должна сделать в отношении основных средств, стоимость которых не превышает 10 000 руб. за единицу, а также для приобретенных книг, брошюр и других изданий. Согласно пункту 18 ПБУ 6/01 такие активы разрешено списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Организация в учетной политике должна уточнить, будет ли она пользоваться этим правом или же будет начислять по ним амортизацию в общем порядке.

      Если  организация примет решение единовременно  списывать недорогие объекты  основных средств, то в учетной  политике нужно установить конкретный  стоимостный лимит, согласно которому  будет производиться списание. Он  определяется исходя из технологических особенностей производства.

      Сопоставляя  бухгалтерские и налоговые нормы,  можно вывести полезный, хотя  и небесспорный метод учета  сложных (составных, многокомпонентных)  основных средств. Так, при  покупке компьютера довольно  высока вероятность того, что по отдельности системный блок и монитор стоят не дороже 10 000 рублей каждый. Следовательно, их стоимость может быть списана на расходы непосредственно в момент начала использования, без длительного начисления амортизации (что требуется по компьютеру). Налоговый выигрыш налицо. Вот только инспекторы не очень-то согласны с подобным подходом. Они заявляют (и, надо сказать, весьма обоснованно), что сам по себе ни блок, ни монитор не могут выполнять функции, для которых приобретены, поэтому считаются единым комплексом, а значит, одним основным средством.

      Однако  все рассуждения о «едином  комплексе» объектов имеются  только в пункте 6 ПБУ 6/01, а в  главе 25 они отсутствуют. Так  что у плательщика есть все  шансы отстоять свою правоту  в борьбе с налоговиками (в том числе через суд). В подобных спорах организации, как правило, побеждают, хотя не всегда. Доводом, склонившим чашу весов в пользу фирмы, как раз может быть учетная политика. В ней надо указать, что активы с разным сроком полезного использования никак не могут считаться одним основным средством. Время эксплуатации компания устанавливает, руководствуясь классификацией, утвержденной постановлением Правительства России от 1 января 2002 г. № 1. Поскольку там приведен диапазон с минимальным и максимальным периодами, несложно подобрать различные сроки использования. Можно даже подстраховаться и запастись заключением технических специалистов о том, что, скажем, мониторы ломаются гораздо чаще (или реже, неважно) системных блоков. Потом, сославшись на статью 11 НК РФ (термины, не предусмотренные в кодексе, заимствуются из смежных сфер) и пункт 6 ПБУ 6/01 (имущество с разными сроками не считается одним объектом), плательщик докажет, что монитор и блок - это два разных основных средства. Отметим, что и оформлять их надо отдельными документами.

      Заканчивая  разговор о налоге на прибыль,  обратим внимание на одно новшество:  с 2005 года таможенные платежи  не признаются налогами (ст. 1 Федерального  закона от 29 июля 2004 г. № 95-ФЗ). Это значит, что пошлины, заплаченные на таможне за ввозимое оборудование, включаются в стоимость последнего (п. 1 ст. 257 НК РФ), формально их нельзя будет списывать как налоги. И в итоге подобные суммы станут списывать через амортизацию.¹

3. В учетной политике  также следует отразить способ учета объектов недвижимости, документы по которым находятся на госрегистрации. Обычно недвижимость, которая введена в эксплуатацию, но на которую не зарегистрировано право собственности, учитывается на счете 08. Однако в пункте 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, говорится, что такую недвижимость можно учитывать на счете 01.

4. Коммерческие организации  вправе переоценивать группы  однородных объектов основных  средств по текущей (восстановительной) стоимости. Это установлено пунктом 15 ПБУ 6/01. Если решение о переоценке будет принято, то в дальнейшем переоценка должна проводиться регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухучете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Решение о переоценке основных средств закрепляется в учетной политике.

      Этим  же пунктом указанного ПБУ  организациям предоставлено право  выбора метода переоценки —  либо путем индексации, либо способом прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Однако сейчас такого выбора у организаций нет. Дело в том, что индексы для переоценки основных фондов на государственном уровне в настоящее время не устанавливаются.                       Поэтому на практике для коммерческих организаций единственно возможным способом переоценки является метод прямого пересчета. Бюджетные организации производят переоценку основных средств на основании соответствующих приказов федеральных органов исполнительной власти. Следовательно, в учетной политике предусматривать способ переоценки основных средств не надо.

5. Определение порядка  списания затрат по ремонту  ОС на себестоимость продукции.  Затраты по ремонту ОС могут  быть отнесены на себестоимость продукции следующими 3 способами:

• фактические затраты по ремонту списывают на счета издержек производства или обращения (с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.);
• создают ремонтный фонд с последующим списанием на него фактических затрат по ремонту ОС;
• фактические затраты по ремонту ОС в начале учитывают на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем, как правило, равномерно списывают с этого счета на издержки производства и обращения.