Налоговые правоотношения

Вред, причиненный налогоплательщикам правомерными действиями (решениями) налоговых  органов и таможенных органов, а  также должностных лиц и других работников этих органов, возмещению не подлежит, за исключением случаев, предусмотренных  законом (п. 3 ст. 1064 ГК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 35 НК РФ за неправомерные действия или  бездействие в сфере налогообложения  должностные лица и другие работники  налоговых и таможенных органов  несут ответственность в соответствии с законодательством РФ.

В соответствии с действующим законодательством за невыполнение или ненадлежащее выполнение должностными лицами налоговых и таможенных органов своих должностных обязанностей они привлекаются к дисциплинарной, материальной, административной и уголовной ответственности.

Должностные лица налоговых  органов, являясь государственными гражданскими служащими, несут дисциплинарную ответственность в соответствии с положениями Федерального закона от 27 июля 2004 г. N 79-ФЗ "О государственной  гражданской службе Российской Федерации" (в ред. от 2 февраля 2006 г.).

Должностные лица таможенных органов несут дисциплинарную ответственность  согласно положениям Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 114-ФЗ "О службе в  таможенных органах Российской Федерации"(в  ред. от 1 апреля 2005 г.), а также Дисциплинарного устава таможенной службы Российской Федерации, утвержденного Указом Президента РФ от 16 ноября 1998 г. N 1396.

В соответствии с общими правилами привлечения к дисциплинарной ответственности следует отметить следующее.

За каждый дисциплинарный проступок может быть применено только одно дисциплинарное взыскание⁴.

При применении дисциплинарного взыскания учитываются тяжесть совершенного должностным лицом налогового или таможенного органа дисциплинарного проступка, степень его вины, обстоятельства, при которых совершен дисциплинарный проступок, и предшествующие результаты исполнения его должностных обязанностей.

Применяется дисциплинарное взыскание непосредственно после обнаружения дисциплинарного проступка, но не позднее одного месяца со дня его обнаружения (не считая периода временной нетрудоспособности, пребывания его в отпуске, других случаев отсутствия его на службе по уважительным причинам, а также времени проведения служебной проверки). В любом случае дисциплинарное взыскание не может быть применено позднее шести месяцев со дня совершения дисциплинарного проступка, а по результатам проверки финансово-хозяйственной деятельности или аудиторской проверки - позднее двух лет со дня совершения дисциплинарного проступка. В эти сроки не включается, однако, время производства по уголовному делу.

Если в течение  одного года со дня применения дисциплинарного  взыскания должностное лицо налогового или таможенного органа не подвергнуто новому дисциплинарному взысканию, то оно считается не имеющим дисциплинарного взыскания. Представитель нанимателя вправе снять с него дисциплинарное взыскание и до истечения одного года со дня его применения по собственной инициативе, по письменному заявлению должностного лица налогового или таможенного органа или по ходатайству его непосредственного руководителя.

Материальную  ответственность должностные лица и другие работники налоговых  и таможенных органов несут перед тем налоговым или таможенным органом, с которым они связаны трудовым договором. В соответствии с положениями Трудового кодекса РФ материальная ответственность стороны трудового договора наступает за ущерб, причиненный ею другой стороне этого договора в результате ее виновного противоправного поведения (действий или бездействия). Каждая из сторон трудового договора обязана доказать размер причиненного ей ущерба.

Согласно ст. 238 Трудового кодекса РФ работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. Неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат.

Под прямым действительным ущербом понимается реальное уменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение состояния указанного имущества (в том числе имущества третьих лиц, находящегося у работодателя, если работодатель несет ответственность за сохранность этого имущества), а также необходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение, восстановление имущества либо на возмещение ущерба, причиненного работником третьим лицам.

За причиненный  ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своего месячного заработка, если иное не предусмотрено  Трудовым кодексом РФ или иными федеральными законами.

В случаях, указанных  в Трудовом кодексе РФ и иных федеральных  законах, работник несет полную материальную ответственность. Полная материальная ответственность работника состоит  в его обязанности возмещать  причиненный работодателю прямой действительный ущерб в полном размере.

Кроме того, полная материальная ответственность может  быть установлена трудовым договором, заключаемым с заместителями  руководителя организации или главным  бухгалтером.

Административная  ответственность налоговых и  таможенных органов

Правовую основу привлечения должностных лиц  налоговых и таможенных органов  к административной ответственности  за неправомерные действия или бездействие  в сфере налогообложения составляет КоАП РФ.

Согласно ст. 2.4 КоАП РФ должностное лицо подлежит административной ответственности в случае совершения им административного правонарушения в связи с неисполнением либо ненадлежащим исполнением своих служебных обязанностей.

При этом под  должностным лицом для целей  привлечения к административной ответственности следует понимать лицо, постоянно, временно или в соответствии со специальными полномочиями осуществляющее функции представителя власти, то есть наделенное в установленном законом порядке распорядительными полномочиями в отношении лиц, не находящихся в служебной зависимости от него, а равно лицо, выполняющее организационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции в государственных органах, органах местного самоуправления, государственных и муниципальных организациях, а также в Вооруженных Силах РФ, других войсках и воинских формированиях РФ.

Организационно-распорядительные функции реализуются в сфере  подчиненности одних лиц другим, то есть выполняются начальником  в процессе его взаимоотношений  с подчиненными по службе. Они включают в себя, например, подбор и расстановку кадров, организацию труда и службы подчиненных, поддержание дисциплины, применение мер поощрения и наложение дисциплинарных взысканий.

Административно-хозяйственные  функции представляют собой полномочия по управлению и распоряжению имуществом и денежными средствами, находящимися на балансе и банковских счетах органов и учреждений, по принятию решений о начислении заработной платы и премий, по осуществлению контроля за движением материальных ценностей, определению порядка их хранения и т.д.

Данные определения  организационно-распорядительных и  административно-хозяйственных функций  отсутствуют в КоАП РФ. Они приведены  в п. 3 Постановления ВС РФ от 10 февраля 2000 г. N 6 "О судебной практике по делам  о взяточничестве и коммерческом подкупе". Однако в связи с тем, что трактовка понятия должностного лица в примечании 1 к ст. 285 УК РФ аналогична трактовке понятия должностного лица в ст. 2.4 КоАП РФ, указанные определения организационно-распорядительных и административно-хозяйственных функций применимы не только в уголовном, но и в административном праве. То же и с трактовкой термина "представитель власти"⁵.

В соответствии со ст. 2.4 КоАП РФ представитель власти - это должностное лицо, "наделенное в установленном законом порядке  распорядительными полномочиями в отношении лиц, не находящихся в служебной зависимости от него". Применительно к уголовному праву подобное определение содержится в примечании к ст. 318 УК РФ, которое надлежит рассматривать в совокупности с уже указанным примечанием 1 к ст. 285 УК РФ.

В соответствии с примечанием к ст. 318 УК РФ представителем власти признается "должностное  лицо правоохранительного или контролирующего  органа, а также иное должностное  лицо, наделенное в установленном  законом порядке распорядительными полномочиями в отношении лиц, не находящихся от него в служебной зависимости". Данное определение представителя власти имеет значительное сходство с определением должностного лица, приведенным в примечании 1 к ст. 285 УК РФ: представителем власти признается должностное лицо, а должностное лицо - это лицо, осуществляющее (среди прочего) функции представителя власти, или, иначе говоря, функции должностного лица.

В известной  степени подобная нечеткость законодательных  дефиниций нивелируется разъяснениями  Верховного Суда РФ. Так, согласно п. 2 уже упомянутого Постановления ВС РФ от 10 февраля 2000 г. N 6 к представителям власти следует относить, в частности, лиц, осуществляющих исполнительную власть, а также работников государственных надзорных или контролирующих органов, наделенных в установленном законом порядке распорядительными полномочиями в отношении лиц, не находящихся от них в служебной зависимости, либо правом принимать решения, обязательные для исполнения гражданами, а также организациями независимо от их ведомственной подчиненности (например, наделенные соответствующими полномочиями работники налоговых и таможенных органов). Безусловно, данное разъяснение ВС РФ имеет значение как в уголовном, так и в административном праве⁶.

Согласно ст. 2.4 КоАП РФ и примечанию 1 к ст. 285 УК РФ функции всех указанных выше видов (функции представителя власти, организационно-распорядительные и административно-хозяйственные) могут осуществляться постоянно, временно или по специальному полномочию. Постоянное осуществление функций предполагает занятие лицом определенной должности - по выборам, по назначению. Временное осуществление функций - также замещение определенной должности, но только по назначению и на конкретный, как правило, непродолжительный, срок. Осуществление функций по специальному полномочию означает, что лицо выполняет определенные функции, возложенные на него (без замещения должности) законом, иным нормативным актом, приказом или распоряжением вышестоящего должностного лица либо уполномоченным на то органом или должностным лицом (например, стажеры налоговых и таможенных органов). Такие функции могут осуществляться в течение конкретно обозначенного периода времени или для выполнения заранее указанного объема работы, либо они могут носить разовый характер.

В сфере налогообложения должностными лицами налоговых и таможенных органов могут быть совершены следующие административные правонарушения:

• отказ в предоставлении гражданину информации (ст. 5.39 КоАП РФ);
• разглашение информации с ограниченным доступом (ст. 13.14 КоАП РФ);
• невыполнение законных требований члена Совета Федерации или депутата Государственной Думы (ст. 17.1 КоАП РФ);
• воспрепятствование деятельности Уполномоченного по правам человека в Российской Федерации (ст. 17.2 КоАП РФ);
• неисполнение распоряжения судьи или судебного пристава (ст. 17.3 КоАП РФ);
• непринятие мер по частному определению суда или по представлению судьи (ст. 17.4 КоАП РФ)⁷.

Как видно, все  вышеперечисленные составы административных правонарушений имеют общий характер. Составов, специально посвященных административным правонарушениям должностных лиц налоговых и таможенных органов, КоАП РФ в настоящее время не содержит. То же можно сказать и о положениях УК РФ в части уголовной ответственности должностных лиц налоговых органов.

  Уголовная ответственность налоговых и таможенных органов

Уголовная ответственность  к должностным лицам налоговых  и таможенных органов применяется  в общем порядке и на общих  основаниях, предусмотренных Уголовным  кодексом РФ. В сфере налогообложения  должностные лица налоговых и таможенных органов могут быть привлечены к уголовной ответственности за совершение таких преступлений, как:

• незаконные получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую, налоговую или банковскую тайну (ст. 183 УК РФ);
• разглашение государственной тайны (ст. 283 УК РФ);
• утрата документов, содержащих государственную тайну (ст. 284 УК РФ);
• злоупотребление должностными полномочиями (ст. 285 УК РФ);
• превышение должностных полномочий (ст. 286 УК РФ);
• отказ в предоставлении информации Федеральному Собранию РФ или Счетной палате РФ (ст. 287 УК РФ);
• получение взятки (ст. 290 УК РФ);
• служебный подлог (ст. 292 УК РФ);
• халатность (ст. 293 УК РФ);
• неисполнение приговора суда, решения суда или иного судебного акта (ст. 315 УК РФ)⁸.