Договор лизинга

Выкупная стоимость, вернее, ее отсутствие в договоре лизинга  влечет за собой некоторые проблемы. Статьей 28 Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" установлено следующее: в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором предусмотрен переход права собственности на этот предмет к лизингополучателю. Чтобы определить стоимость объекта, право собственности на который по окончании договора переходит лизингополучателю, необходимо воспользоваться п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ ³⁰. Данной нормой установлено, что первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. В соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество. Опираясь на эти нормы, чиновники приходят к выводу, что при отсутствии в договоре лизинга сведений о выкупной стоимости объекта стороны должны заключить дополнительное соглашение о размере выкупной цены в общей сумме договора лизинга и порядке ее выплаты, а для целей налогообложения прибыли необходимо обеспечить раздельный учет платы за пользование предметом лизинга и платы за его выкуп лизингополучателем (письмо Минфина России от 4 марта 2008 г. N 03-03-06/1/138 ³¹). Иными словами, финансовое ведомство предлагает разделить лизинговый платеж на две части и вести учет следующим образом:

- учитывать в составе  прочих расходов лизинговый платеж  только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование;

- выделенную в составе  лизингового платежа выкупную  стоимость учитывать как уплаченный  аванс, из суммы которого впоследствии  будет сформирована первоначальная  стоимость выкупленного предмета лизинга.

На данный момент сложилась  обширная арбитражная практика, опровергающая  такой подход (Постановления ФАС  Волго-Вятского округа от 13 июня 2007 г. по делу N А29-7407/2006а, ФАС Уральского округа от 29 января 2007 г. по делу N Ф09-12271/06-С3³²³³). По мнению судов, из содержания ст. 28 Закона о лизинге следует, что лизинговый платеж является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга, поэтому, несмотря на то, что в его расчет входят несколько составляющих, нельзя рассматривать этот платеж как несколько самостоятельных платежей.

Нормы данного Закона, так же как и нормы налогового законодательства, не устанавливают  обязанность сторон договора лизинга  при определении размера лизинговых платежей, подлежащих уплате по договору, предусматривающему переход права собственности на лизинговое имущество, указывать его выкупную цену. Таким образом, суды приходят к выводу о правомерности включения лизингополучателем в расходы, связанные с производством и реализацией, всей суммы лизинговых платежей, уплаченных по договору финансовой аренды. При возвратном лизинге компания сначала реализует объект, а затем принимает его в лизинг. Такая сделка иногда является единственно возможным способом для продавца-лизингополучателя высвободить крупную сумму денег. Покупатель-лизингодатель при этом получает свое вознаграждение, а также использует вычет по НДС с приобретенного имущества. Налоговые же органы, как всегда, пытаются в таких операциях усмотреть злой умысел, ведь, по их мнению, раз имущество в результате совершенных сделок никуда не перемещается и фактически продолжает использоваться одним и тем же лицом, то операция ничего, кроме получения необоснованной налоговой выгоды, за собой не повлекла. В соответствии с п. 1 ст. 4 Закона о лизинге продавец может одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового правоотношения. Получается, что формально возвратный лизинг является вполне законной операцией. Доказать же необоснованность налоговой выгоды на практике оказывается весьма сложно, именно поэтому суды все чаще встают на сторону налогоплательщиков (Постановления ФАС Поволжского округа от 18 марта 2008 г. по делу N А55-8133/07-5, ФАС Северо-Западного округа от 11 января 2008 г. по делу N А56-8598/2007 ³⁴³⁵). Таким образом, возникает вопрос о том, как быть компаниям, принимающим решение о проведении операции возвратного лизинга. Во-первых, такую сделку не следует проводить с взаимозависимыми лицами, это сразу насторожит налоговые органы. Во-вторых, применяемые цены должны соответствовать рыночному уровню. В-третьих, экономическую обоснованность операции надо подтвердить документально, для этого нужно составить необходимые расчеты, планы и т.д. Соблюдение этих правил позволит обезопасить компанию, занимающуюся возвратным лизингом. Зачастую в договоре лизинга можно встретить два графика: начисления лизинговых платежей и их уплаты. Существование этих графиков вполне обоснованно, ведь один из них определяет цену договора, а второй - порядок ее оплаты. Возникает вопрос о том, как пользоваться такими графиками при определении расходов для целей налогообложения прибыли. На основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество признаются прочими расходами лизингополучателя. Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то расходы признаются за вычетом суммы начисленной по этому предмету амортизации. В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ признавать расходы необходимо исходя из принципа равномерности признания доходов и расходов, т.е. не исходя из графика уплаты, а равномерно в течение срока действия договора. Это относится и к случаю, когда в договоре лизинга предусмотрен один, неравномерный график платежей. Такую позицию занимают и Минфин России (письмо от 31 мая 2007 г. N 03-03-06/1/349 ³⁶), и налоговые органы (письмо УФНС России по г. Москве от 1 апреля 2008 г. N 20-12/030773 ³⁷). Помимо неравномерных платежей в договоре лизинга может быть предусмотрена обязанность лизингополучателя уплатить аванс. Учесть такой аванс в составе расходов лизингополучатель сможет только после получения лизингового имущества и опять же с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Таким образом, порядок признания расходов по договору лизинга не зависит ни от установленного графика платежей, ни от сумм уплаченных авансов, а определяется исходя из общей суммы лизинговых платежей по договору и сроку его действия. Заключая договор лизинга транспортного средства необходимо помнить о том, что Правилами регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации предусмотрена возможность регистрации транспортных средств, используемых по договору лизинга, за одним из участников договора по их письменному соглашению. Сторона договора, на которую зарегистрировано транспортное средство, и будет являться плательщиком транспортного налога на основании ст. 357 НК РФ. Это не касается случаев временной регистрации (на срок договора лизинга) транспорта на имя лизингополучателя, в такой ситуации плательщиком налога остается лизингодатель ³⁸. Налогом на имущество в соответствии со ст. 374 НК РФ облагается движимое и недвижимое имущество (в том числе переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств. Значит, налог на имущество платит та сторона договора, на балансе которой учитывается предмет лизинга. Но из этого правила могут быть исключения. Когда лизингодателем является нерезидент, помимо НК РФ необходимо руководствоваться соглашением об избежании двойного налогообложения, заключенным между Российской Федерацией и страной, резидентом которой является лизингодатель (при наличии такого соглашения). Нормы этих соглашений имеют приоритет над нормами Налогового кодекса РФ в соответствии со ст. 7 НК РФ. А это означает следующее: если в соглашении содержится указание на то, что имущество лизингодателя облагается налогом только в стране, где зарегистрирован лизингодатель, то лизингополучатель не будет платить налог на имущество, даже если он учитывает это имущество на своем балансе . Рассмотрим перспективы развития лизинговой деятельности в России. Лизинг предполагает имущественные отношения, складывающиеся следующим образом: одна сторона (потенциальный лизингополучатель), в силу недостаточности финансовых средств для приобретения имущества в собственность либо испытывая необходимость лишь во временном его использовании, обращается ко второй стороне (потенциальному лизингодателю) с просьбой приобрести необходимое имущество у третьей стороны (продавца) и предоставить это имущество лизингополучателю во временное владение и пользование. То есть в данном случае речь идет о системе имущественных отношений, возникающих в связи с приобретением лизингодателем в собственность указанного лизингополучателем имущества у определенного продавца и последующим предоставлением этого имущества во временное владение и пользование за определенную плату. Современная технология лизинговой деятельности предполагает возможность привлечения средств на приобретение предмета лизинга. При этом возможен залог уже имеющегося в наличии имущества с последующим предоставлением приобретенного предмета лизинга в залог для обеспечения исполнения обязательств по возврату привлеченных ресурсов. Развитие получает структурно-институциональная организация лизинговой деятельности. Крупные банковские группы очень часто включают в диверсифицировать спектр предоставляемых услуг. Конечным итогом является увеличение прибыли не только на оказании лизинговых услуг, но и на организации финансирования лизингового проекта. Особая роль в развитии лизинга принадлежит регулированию деятельности субъектов лизинговых отношений. По данным Европейской федерации ассоциаций лизинговых компаний, в значительном числе европейских стран (Венгрия, Греция, Испания, Италия, компании обладают специальной правоспособностью как финансовые организации и (или) подлежат специальному контролю (надзору) со стороны финансово-кредитных ведомств ³⁹. Для Российских лизинговых компаний такой инстанцией является Федеральная служба по финансовому мониторингу РФ. При этом функции нормотворчества и вопросы применения лизинговыми компаниями действующего законодательства, контролю за их исполнением в сфере лизинга разделены между Министерством финансов России и ФСФМ РФ. Один из механизмов регулирования лизинга - постановка на учет в Комитет РФ по финансовому мониторингу организаций, осуществляющих операции с денежными средствами или иным имуществом лизинговых компаний. Постановка на учет осуществляется для вновь созданной компании в течение 30 дней с момента ее создания. Для постановки на учет лизинговая компания обязана представить в ФСФМ РФ следующие документы: заявление в произвольной форме и карту постановки на учет по форме, утвержденной ФСФМ РФ. Последняя в течение 10 дней с даты представления документов принимает решение о постановке либо отказе в постановке на учет лизинговой компании, уведомление о чем вручается представителю организации или направляется заказным письмом в адрес организации с уведомлением о вручении. При изменении сведений, содержащихся в карте постановки на учет, лизинговая компания обязана уведомить о таковых ФСФМ РФ в течение 5 дней. В случае ликвидации организации или прекращения ею ведения лизинговой деятельности организация направляет заявление произвольной формы о снятии с учета. Ответственность за исполнение данного положения возложена на руководителя лизинговой компании. При этом нормативно установлен контроль деятельности, связанной с финансовыми операциями, к которым, несомненно, относится лизинг. Законодательство обязательным контролем называет совокупность принимаемых уполномоченным органом мер по контролю за операциями с денежными средствами или иным имуществом, осуществляемому на основании информации, представляемой ему организациями, осуществляющими такие операции, а также по проверке этой информации в соответствии с законодательством Российской Федерации. Так, лизинговые компании обязаны:

- идентифицировать лицо, находящееся на обслуживании  в организации, осуществляющей  операции с денежными средствами  или иным имуществом;

- предпринимать обоснованные  и доступные в сложившихся  обстоятельствах меры по установлению и идентификации выгодоприобретателей;

- систематически обновлять  информацию о клиентах, выгодоприобретателях;

- документально фиксировать  и представлять в ФСФМ РФ  не позднее рабочего дня, следующего  за днем совершения операции, сведения по операциям с денежными средствами или иным имуществом, подлежащим обязательному контролю;

- представлять в ФСФМ  РФ по ее письменному запросу  указанную выше информацию как  в отношении операций, подлежащих  обязательному контролю, так и  в отношении таких операций ⁴⁰. Для исполнения этих обязанностей лизинговые компании должны проводить внутренний контроль над проводимыми сделками. Обязанностью лизинговой компании является предоставление контролирующему органу сведений об экономически не обусловленных операциях и сделках в целях реализации положений законодательства о борьбе с доходами, полученными преступным путем. Далее ФСФМ РФ проверяет полученную информацию. В целях ее уточнения ей предоставлено право направлять дополнительные запросы. В таком случае организация (в данном случае - лизинговая компания) обязана представить информацию в течение 5 рабочих дней с даты получения соответствующего запроса. Предоставление информации, содержащейся в этих данных, и документов не является нарушением служебной, банковской, налоговой и коммерческой тайн. При этом запрещается информировать клиентов лизинговых компаний о проведении мер подобного контроля и о полученной в ходе их проведения информации, которая признается законом конфиденциальной. Требует решения проблема государственной поддержки правового института финансовой аренды (лизинга). Лизинг может стать наиболее прозрачной и контролируемой финансовой операцией посредством участия государства в лизинговых отношениях. Законом о лизинге предусмотрена возможность оказания мер государственной поддержки деятельности лизинговых организаций, установленных законами Российской Федерации и решениями Правительства Российской Федерации, а также решениями органов государственной власти субъектов Российской Федерации в пределах их компетенции (ст. 36 Закона).

В числе прочих мер  могут быть реализованы срочные  специальные государственные программы, направленные на решение проблемы обновления основных фондов крупных предприятий; обеспечение целевого использования бюджетных средств, подлежащих выделению в рамках специальных государственных программ; резервирование на специальном счете денежных средств, получаемых от продажи продукции в системе лизингового правоотношения, для дальнейших расчетов с лизингодателем; целевое бюджетное финансирования лизинговых компаний. Стимулирование и поддержку лизинговой деятельности необходимо проводить в первую очередь на государственном уровне посредством комплекса мер по созданию благоприятного экономического климата для развития инвестиционной деятельности. Для хозяйствования в условиях России необходимость и роль развития внутреннего лизинга при активном участии в нем государства и банковских структур имеет большое стратегическое и практическое значение. Разностороннее и эффективное воздействие лизинга на экономику предопределяется тем, что он одновременно выступает в качестве:

- условия и результата  развития рынка;

- фактора ускоренной  инновационной деятельности;

- весомого параметра  совершенствования государственной  финансовой системы, особенно  укрепления ее собственной валюты и повышения доверия к ней;

- мощного средства  подъема производства и стимула  взаимовыгодного партнерства, в  том числе международного.

При этом отказ государства  от эффективного использования механизма  внутреннего лизинга в сфере  промышленной политики в недалеком будущем может привести экономику России к крайне негативным последствиям. Развитию отношений в сфере лизинга способствует активная поддержка со стороны органов федеральной (государственной) власти путем принятия соответствующих нормативных правовых актов. Как и любые другие гражданско-правовые отношения, лизинг помимо правового регулирования нуждается в государственном стимулировании и поддержке.

В мировой практике возникновение  и развитие лизинга обусловлено  предоставлением государственной поддержки путем создания налоговых, инвестиционных и амортизационных льгот, а не с целью специального гражданско-правового регулирования ⁴¹. Это означает, что лизинг - комплексный институт законодательства, который нельзя рассматривать и анализировать только с точки зрения гражданского права. Стабильность нормативно-правовой базы в области лизинга особенно важна, поскольку отношения лизинга носят долгосрочный характер и предполагают высокую степень зависимости всех участников лизинговой сделки друг от друга, от инвесторов, от политики государственных органов.

Законодательство о  лизинге приводится в соответствие с нормами корпоративного законодательства, защищающего права лизингополучателя: лизинговые компании не вправе назначать  аудиторские проверки финансового состояния лизингополучателя, а также присутствовать без права голоса на общих собраниях учредителей и органов управления лизингополучателя. Принятие различных нормативных актов с указанием мер государственной поддержки лизинговой деятельности не повлекло за собой применение указанных актов на практике. Лишь немногие регионы Российской Федерации действительно занимаются созданием эффективных правовых и экономических механизмов развития лизинговой деятельности.

Особую роль в развитии лизинга призвано сыграть и формирование новой и совершенствование существующей нормативной базы лизинга, позволяющей эффективно использовать все его преимущества. Наиболее важным этапом в области формирования лизингового законодательства стало принятие в целом благоприятной для развития лизинга гл. 25 Налогового кодекса РФ, определяющей условия налоговых отношений, связанных с объектом лизинга. Налоговый кодекс формирует новую амортизационную политику в стране, закреплено право выбора балансодержателя имущества, переданного в лизинг, изменены правила амортизации грузового автотранспорта (не предусматривается начисление амортизации в зависимости от пробега, как это делалось в ряде случаев ранее).

При отсутствии финансовых и экономических льгот, предоставляемых  российским государством субъектам лизинга, вообще не имеет смысла вводить в отечественное законодательство гражданско-правовые нормы, регулирующие лизинговые отношения, и выделять лизинг в отдельный вид договора. Схожего экономического результата можно достичь и при помощи имеющихся правовых норм с учетом принципа свободы договора.

Развитие лизинга возможно также благодаря предоставлению льгот участникам лизинговых отношений, поэтому часто стороны предпочитают заключать обычные арендные договоры. Однако в такие договоры включаются условия, позволяющие рассматривать их как лизинговые (например, положение о том, что арендодатель приобретает имущество специально для последующей передачи в аренду).

Таким образом, на наш  взгляд, следует принять закон "Об арендной и лизинговой деятельности", который смог бы полностью урегулировать арендные отношения и отразить специфику лизинга. Успешному развитию лизинга в Российской Федерации будет способствовать реальная поддержка государством малых предприятий с целью обеспечения их стартовым капиталом для образования лизинговых компаний. Следует более решительно предоставлять лизингодателям и арендаторам налоговые и таможенные льготы.

Заключение

Любые доктринальные  выводы должны основываться на системе  реально действующего правового регулирования. В ГК договор финансовой аренды признается отдельным видом договора аренды и регулируется в этом качестве.

Лизинговые отношения  образуются посредством двух договоров: договором лизинга и договором  купли-продажи, который является договором в пользу третьего лица. Эти два договора порождают два различных обязательства. Из договора лизинга - передача лизингодателем лизингового имущества во временное и возмездное владение и пользование лизингополучателя (аналогично существу обязательства, вытекающего из договора аренды, разница заключается в том, что в отличие от арендодателя, являющегося собственником передаваемого в аренду имущества, лизингодатель должен еще приобрести такое имущество у продавца в собственность в соответствии с указаниями лизингополучателя, а затем передать его в аренду последнему). Данное обстоятельство является квалифицирующим признаком, позволяющим выделять договор лизинга в отдельный вид договора аренды, но не является достаточным основанием для признания договора лизинга самостоятельным типом гражданско-правовых договоров.

Те гражданско-правовые договоры, которые признаются самостоятельными договорами, имеют существенные различия практически во всех своих элементах: предмете, субъектном составе, содержании. При сравнении договора лизинга и договора аренды различия можно найти лишь в предмете (предмет договора лизинга расширяется за счет действий лизингодателя). Но данное обстоятельство характерно для взаимоотношений вида и рода, когда отдельный вид договора образуется за счет расширения его предмета путем включения в его состав дополнительных действий обязанных сторон. Это подтверждается такими примерами, как договор поставки, который выделяется в отдельный вид договора купли-продажи тем, что поставщик сам производит и закупает товар, передаваемый покупателю (ст. 506 ГК). Предмет договора контрактации как отдельного вида купли-продажи отличается тем, что продавец (производитель сельскохозяйственной продукции) должен вырастить (произвести) продукцию, продаваемую покупателю (заготовителю), в своем хозяйстве (ст. 535 ГК).

Анализ договорной практики лизинговых отношений в  предпринимательской сфере позволил выявить три основные схемы договорных связей, возникающих при лизинге:

• простой лизинг, который строится на двух основных договорах - договоре лизинга и договоре купли-продажи, и является наиболее выгодным вариантом лизинговых правоотношений для лизингополучателя;
• сложный лизинг - правоотношения, формирующиеся на договорах купли-продажи и лизинга и договорах, обеспечивающих исполнение обязательств лизингополучателя перед лизингодателем (договоры поручительства, залога, банковской гарантии);
• комплексный лизинг - правоотношения, формирующиеся на сложной системе договорных связей, включающей в себя отношения сложного лизинга с дополнительным обременением для лизингополучателя необходимостью обеспечения исполнения обязательств лизингодателя по кредитному договору с банком, обеспечивающим финансирование лизинговой сделки. Дополнительное обременение для лизингополучателя состоит в заключении договоров поручительства, залога к кредитному договору лизингодателя с банком-кредитором. Отношения сложного и комплексного лизинга более выгодны лизингодателю, так как, во-первых, дают дополнительную гарантию исполнения обязательств лизингополучателем, а во-вторых, в отношениях комплексного лизинга решают вопрос обеспечения возврата кредита, необходимого для банка-кредитора.

Федеральный закон «О финансовой аренде (лизинге)» предусматривает  возможность выбора стороны, на балансе  которой будет осуществляться учет предмета лизинга. Сопоставление положений Гражданского кодекса РФ (ст. 665 - 670) и гл. 25 Налогового кодекса РФ позволяет сделать вывод об экономической выгодности учета предмета лизинга, как для лизингополучателя, так и для лизингодателя, на балансе последнего, так как это позволит лизингодателю уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму расходов, связанных с приобретением предмета лизинга, что соответственно напрямую отражается на размере лизинговых платежей, которые напрямую зависят от расходов лизингодателя, и, кроме того, при постановке предмета лизинга на баланс лизингополучателя у последнего увеличиваются расходы по налогу на имущество, так как их сумма рассчитывается, исходя из стоимости предмета лизинга, которая в данном случае, включает в себя прибыль лизингодателя, заложенную в лизинговые платежи.

Таким образом, можно  подвести итог, определив, что договор (финансовой аренды) лизинга - отдельный  вид договора аренды, обладающий квалифицирующими признаками и представляющий собой совокупность двух самостоятельных договоров - договора лизинга и договора купли-продажи в пользу третьего лица.