Учет фокторинговых операций

     Учет  факторинговых операций  

     1. Особенности учета факторинговых операций при расчетах векселями  

     В мировой практике факторинг определяется как товарно-комиссионная операция, сочетающая в себе кредитование фактор-банком оборотного капитала клиента с переуступкой клиентом-поставщиком фактор-банку неоплаченных платежных документов за поставленные товары (выполненные работы или оказанные услуги) и соответственно права получения платежа по ним, т. е. инкассирования дебиторской задолженности клиента. Операция считается факторинговой, если характеризуется минимум двумя из четырех перечисленных признаков:

     - наличием кредитования в форме  предварительной оплаты долговых требований,

     - инкассированием дебиторской задолженности поставщика,

     - ведением его бухгалтерского  учета (прежде всего учета реализации),

     - страхованием поставщика от кредитного риска.

     В Гражданский кодекс РФ включена норма  о финансировании под уступку денежного требования, которую принято называть факторингом. В ст. 824 ГК РФ эта финансовая операция определена следующим образом:

     1. По договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

     2. Обязательства финансового агента  по договору финансирования под уступку денежного требования могут включать ведение для клиента бухгалтерского учета, а также предоставление клиенту иных финансовых услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки.

     По  сути, со стороны финансового агента это операция кредитования, обеспечением которого являются платежные документы, переданные клиентом финансовому агенту. Одной из форм предоставления поставщиком коммерческого кредита своему покупателю является получение поставщиком простого товарного (коммерческого) векселя, выписанного покупателем. Тем самым покупатель (векселедатель) принимает на себя денежное обязательство - становится заемщиком, а поставщик (векселедержатель) наделяется правом требовать с векселедателя уплаты денежной суммы к определенному сроку, т. е. становится кредитором. Поставщик вправе передать право требования третьему лицу (фактор-банку) на условиях финансирования под уступку денежного требования (по факторингу).

     Правовой  основой взаимоотношений финансового  агента и клиента является договор факторинга. Этот договор определяет уступаемое денежное требование, например вексель, его номинальную стоимость, срок погашения и порядок финансирования клиента под уступку оговоренного денежного требования. Как правило, порядок финансирования бывает следующим: размер аванса составляет 70-80% номинала векселя, остальные 30-20% номинала служат банку гарантией от возможных убытков и страхуют кредитные риски фактор-банка.

     После получения фактор-банком средств от должника в погашение оговоренного денежного требования поставщику перечисляются оставшиеся 20-30% номинала векселя за вычетом процентов за пользование авансированной суммой и комиссионного вознаграждения в пользу фактор-банка. В случае неисполнения должником своих обязательств поставщик обязан вернуть финансовому агенту авансированную сумму, если договор факторинга заключен с правом регресса, т. е. предполагает право обратного требования к поставщику возместить полученную сумму. Право регресса страхует кредитный риск фактор-банка, связанный с отказом плательщика от выполнения обязательств. В договоре факторинга могут быть предусмотрены штрафные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение сторонами своих обязательств.

     Если  договор факторинга, заключенный  поставщиком с фактор-банком, относится к числу закрытых (конфиденциальных), то имеет место так называемый закрытый факторинг. Если же при заключении договора должник уведомляется об участии в сделке факторинговой компании или фактор-банка, то имеет место так называемый открытый факторинг.

     В Плане счетов бухгалтерского учета  в кредитных организациях для учета расчетов с клиентами по факторинговым операциям предназначены два парных счета 47401 (пассивный) и 47402 (активный) «Расчеты с клиентами по факторинговым, форфейтинговым операциям», которые можно использовать по-разному в зависимости от того, заключен ли между поставщиком (клиентом) и фактор-банком (финансовым агентом) договор факторинга с регрессом или без регресса.

     Кроме того, в схеме учета факторинговых операций должен присутствовать еще один балансовый счет, на котором фактор-банк учитывает переуступленное ему клиентом денежное требование к покупателю (должнику). Для учета дебиторской задолженности покупателя перед фактор-банком может быть использован активный балансовый счет 47423 «Требования по прочим операциям», на котором в рабочем плане счетов открывается субсчет третьего порядка «Требования банка по факторинговым операциям». Это требование как имущественное право является составной частью имущества банка (ст. 128 Гражданского кодекса РФ). 

     2. Учет операций регрессного факторинга   

     Регрессный  факторинг менее рискован для  финансового агента, чем факторинг без права регресса. Банк, получив право требования, проводит процедуру взимания долга с покупателя (должника). Получив долг, банк осуществляет окончательные расчеты с клиентом с учетом величины авансового платежа (кредита по факторингу), удержанных в пользу банка процентов за пользование кредитом по факторингу и комиссии. Если же должник оказывается неплатежеспособным, в этом случае финансовый агент (фактор-банк) может применить процедуру регресса - право осуществить обратную переуступку денежного требования клиенту. При этом с клиента востребуется сумма первоначального (авансового) платежа, т. е. кредита по факторингу, и проценты за пользование этим кредитом.

     Платежные документы (счета-фактуры, платежные  требования, векселя), полученные фактор-банком от поставщика, отражаются на активном внебалансовом счете 90906 следующим образом:

     Д-т сч. 90906 «Расчетные документы по факторинговым, форфейтинговым операциям» - по лицевому счету клиента

     К-т сч. 99999 «Счета для корреспонденции с активными счетами при двойной записи - по номинальной стоимости векселя»

     Суммы, перечисленные фактор-банком поставщику в размере, например 70% номинала векселя, учитываются на балансовом счете 47402 «Расчеты с клиентами по факторинговым, форфейтинговым операциям» следующим образом:

     Д-т сч. 47402 «Расчеты с клиентами по факторинговым, форфейтинговым операциям», субсчет «Кредит по факторингу» - по лицевому счету клиента

     К-т сч. 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России»

     или

     К-т расчетного счета поставщика, если он обслуживается в фактор-банке - на сумму, списанную с корсчета банка (или зачисленную на счет клиента-поставщика)

     Одновременно  по учтенной на счете 47402 сумме создается  Резерв в порядке, установленном Положением Банка России № 254-П, поскольку дебиторская задолженность поставщика по факторинговой операции приравнивается для целей создания резерва к ссудной задолженности.

     Создание  резерва отражается в учете путем  отнесения суммы отчислений в резервы на возможные потери по факторинговым операциям на расходы банка проводкой:

     Д-т сч. 70209 «Другие расходы», по статье 29101 «Отчисления в фонды и резервы на возможные потери»

     К-т сч. 47425 «Резервы на возможные потери», субсчет «Резервы на возможные потери по факторинговому кредиту» - по лицевому счету ссуды - на величину созданного резерва.

     полученное  фактор-банком право требования по векселю и возникшие одновременно обязательства перед поставщиком (клиентом) отражаются в учете следующей проводкой:

     Д-т сч. 47423 «Требования по прочим операциям», субсчет «Требования банка по факторинговым операциям» - по лицевому счету покупателя

     К-т сч. 47401 «Расчеты с клиентами по факторинговым, форфейтинговым операциям», субсчет «Обязательства перед клиентом по факторинговым операциям» - по лицевому счету клиента - на величину требований-обязательств.

     Следовательно, при исполнении договоров факторинга с регрессом по каждому договору открывается две пары лицевых счетов клиента на различных субсчетах балансовых счетов 47401-47402.

     К факторам, на основе которых формируется  мотивированно суждение об уровне резерва  на возможные потери, относятся:

     - текущее финансовое состояние  контрагента, определяемое в соответствии с кредитной политикой банка в отношении с ссудозаемщиком;

     - история деловых отношений с  контрагентом;

     - длительность нахождения средств  на счете (не принимается во внимание, если длительность нахождения средств на счете соответствует длительности проводимой операции);

     - наличие судебных решений, в  которых контрагент выступает  ответчиком, и дата вступления  их в силу.

     При создании резерва в учете выполняется следующая проводка:

     Д-т сч. 70209 «Другие расходы», по статье 29101 «Отчисления в фонды и резервы на возможные потери»

     К-т сч. 47425 «Резервы на возможные потери», субсчет «Резервы на возможные потери по прочим требованиям банка» - по лицевому счету дебиторской задолженности - на величину созданного резерва.

     Порядок налогообложения созданного резерва  определяется гл. 25 Налогового кодекса  РФ. В нем не предусмотрено включение расходов по созданию резерва на возможные потери в число внереализационных расходов организаций. Таким образом, выполнение вышеуказанной проводки никак не отражается в налоговом учете кредитной организации, т. е. не включается в сводный регистр налогового учета «Внереализационные расходы кредитной организации».

     При поступлении от плательщика (покупателя) денежных средств в погашение векселя в учете фактор-банка выполняются следующие проводки:

     Д-т сч. 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России»

     К-т сч. 47423 «Требования по прочим операциям», субсчет «Требования банка по факторинговым операциям» - по лицевому счету покупателя - на сумму, поступившую на корсчет банка от плательщика, т. е. на сумму погашаемых требований.

     Д-т сч. 99999 «Счета для корреспонденции с активными счетами при двойной записи»

     К-т сч. 90906 «Расчетные документы по факторинговым, форфейтинговым операциям» - по лицевому счету клиента - на номинальную стоимость погашенного векселя.

     Одновременно  сумма созданного ранее резерва  на возможные потери по прочим требованиям банка восстанавливается на доходах банка, что отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой:

     Д-т сч. 47425 «Резервы на возможные потери», субсчет «Резервы на возможные потери по прочим требованиям банка» - по лицевому счету дебиторской задолженности

     К-т сч. 70107 «Другие доходы», по статье 17101 «Восстановленные суммы отчислений в фонды и резервы на возможные потери» - на сумму восстановленного резерва.

     Одновременно  с поступлением денежных средств проводится зачет требований и обязательств банка перед клиентом, т. е. погашается факторинговый кредит, что отражается в учете следующим образом:

     Д-т сч. 47401 «Расчеты с клиентами по факторинговым, форфейтинговым операциям», субсчет «Обязательства банка перед клиентом по факторинговым операциям» - по лицевому счету клиента

     К-т сч. 47402 «Расчеты с клиентами по факторинговым, форфейтинговым операциям», субсчет «Кредит по факторингу» - по лицевому счету клиента - на авансированную сумму.

     После выполнения указанной проводки по лицевому счету клиента, открытому на субсчете «Обязательства банка перед клиентом по факторинговым операциям», образуется кредитовое сальдо.

     В том случае, если покупатель (должник) отказывается от погашения задолженности, то фактор-банк вправе применить процедуру регресса, т. е. осуществить обратную переуступку денежного требования клиенту, что отражается в учете следующим образом: