Современные модели налогового федерализма в РФ и за рубежом

Рисунок 1. Принципиальные основы построения функциональной системы бюджетно-налоговых отношений (основы бюджетно-налогового федерализма).⁶

В условиях рыночной экономики  все виды налогов на всех уровнях  государственного управления в федеративных и унитарных государствах формируют  превалирующую часть доходов  бюджетов. Система разделения налогов  по уровням власти обеспечивает осуществление государством регулирующей функции, позволяя ему воздействовать на социальные и экономические процессы на федеральном, региональном и местном уровнях.

Выбор модели налогового федерализма  зависит от разграничения функций  между центром и регионами  или от того, какие функции собирается выполнять центральная власть и  какие функции она делегирует региональным и местным властям.

Увеличение доли федерального бюджета одновременно приводит к  снижению доли бюджетов территорий. Это  ущемляет интересы субъектов Федерации. Теория бюджетно-налогового федерализма  направлена на поиск такой модели бюджетного устройства, которая бы позволила максимально удовлетворять  нужды населения в государственных  услугах, независимо от того, на каком  уровне они будут оказываться. Структурные  изменения в бюджетной системе  страны не должны ухудшить качество и  снизить объем оказываемых услуг  гражданам.

2. Принципы налогового федерализма Российской Федерации

Важной частью правового  режима региональных налогов субъектов  РФ являются принципы регионального  налогообложения - принципы установления, введения и взимания территориальных  налогов. Применительно к российской налоговой практике НК РФ региональными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и законами субъектов РФ о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ. Согласно ст. 14 НК РФ, к региональным налогам относятся следующие: налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес, транспортный налог. Региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях субъектов РФ в соответствии с законами соответствующих субъектов РФ о налогах, принятых с учетом требований НК РФ. Федеральный законодатель устанавливает исчерпывающий перечень налоговых платежей, в том числе допустимых для введения и взимания на уровне субъектов РФ.

Принципы регионального  налогообложения представляют собой составляющие налогово-правовой режим требования, предъявляемые нормами права либо прямо или косвенно следующие из их содержания, к установлению, введению и взиманию налогов субъектов РФ, обеспечивающие эффективность налоговых правоотношений на уровне субъектов РФ. Правовые принципы налогообложения, в том числе регионального, имеют многостороннее содержание (и экономическое, и правовое), поскольку правовые принципы должны иметь всеохватывающий характер, что отвечает задачам эффективности и действенности нормативного правового регулирования налоговых отношений со стороны государства.⁷

Основополагающим правовым принципом налогообложения является принцип законности. Содержание данного  принципа поглощает все иные формулируемые  в законе и теоретических концепциях требования к формированию и развитию отношений в сфере налогообложения. Законность предполагает неукоснительное  подчинение деятельности субъектов  налогообложения правовым предписаниям.

"Законно установленными", согласно правовым позициям Конституционного  Суда РФ, признаются те налоговые  платежи, которые отвечают следующим  признакам: а) установлены в  форме федерального закона с соблюдением установленной Конституцией РФ законодательной процедуры (Постановление Конституционного Суда РФ от 18 февраля 1997 г.; п. 2 Определения Конституционного Суда РФ от 5 февраля 2004 г. N 70-О; п. 2 Определения от 27 июня 2005 г. N 232-О); б) установлены федеральным законодательным органом (Федеральным Собранием РФ); в) установлены в надлежащей форме (закон закрепляет все элементы налогообложения).

На территории Российской Федерации (на федеральном, региональном, местном уровне) могут взиматься  только законно установленные налоги и сборы, а значит, предусмотренные  основным актом законодательства о  налогах и сборах - НК РФ, исчерпывающе формулирующим все элементы налогообложения. Согласно п. 6 ст. 12 НК РФ, не могут устанавливаться региональные налоги, не предусмотренные НК РФ. Конституционным Судом РФ рассмотрено немало актов регионального уровня, предусматривающих взимание налоговых платежей, не установленных НК РФ. Например, Суд отмечает: сбор, установленный ст. 2 Закона Московской области "О сборе на компенсацию затрат бюджета Московской области по развитию инфраструктуры городов и других населенных пунктов области и обеспечению социально-бытовыми условиями граждан, прибывающих в Московскую область на постоянное жительство", не предусмотрен в перечне налогов и сборов, которые могут вводить субъекты РФ согласно Закону РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (ранее действовавший акт, теперь его функции как основного регулятора налоговых отношений выполняет НК РФ). Взимание такого налогового платежа признано неконституционным (Постановление Конституционного Суда РФ от 2 июля 1997 г. N 10-П).

Множественность и многообразие налогов и налогообложения позволяют  органам власти максимально использовать все потенциальные возможности, заложенные в налоговой форме  аккумуляции государственных доходов  для надлежащего исполнения своих  функций и финансового обеспечения  процесса представленных общественных благ ⁸. Однако органы власти, выступающие от лица публично-правовых образований, не свободны в своих волеизъявлениях на установление системы общеобязательных платежей. Ограничение компетенции в данном случае особенно актуально для нижестоящих по отношению к государству органов власти - органов власти субъектов РФ. Регулирующая функция региональных органов власти применительно к налогообложению должна реализовываться в пределах определенного порядка установления, введения и взимания региональных фискальных платежей. Только при соблюдении данного условия возможно говорить о легитимности региональных систем налогообложения, единообразии и бесперебойности налоговой системы государства в целом.

Следующий принцип налогообложения - принцип справедливости - тесно взаимосвязан с принципами равенства и всеобщности налогообложения (каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы). По мнению ряда исследователей, принцип справедливости следует относить к принципам построения системы налогов и сборов. Так, Д. Черкаев полагает, что принцип справедливости требует усложнения административной системы и ведет к нарушению принципа нейтральности, а регулирующая функция налогов может нарушить принцип равенства и справедливости. Таким образом, содержание общеправовых принципов применительно к налоговым правоотношениям довольно широко. Глубина их содержания переходит в сугубо налогово-правовые концепции, имеющие свою специфику для фискальных платежей различных территориальных уровней.

Законодательство о налогах  и сборах устанавливает и специальные  принципы налогообложения, имеющие  непосредственное отношение к региональным налогам. Среди таковых выделяются следующие:

а) принцип единства системы налогов и сборов, единства налоговой политики, непосредственно вытекающий из ст. ст. 8 и 74 Конституции РФ и получивший свое закрепление в п. 4 ст. 3 НК РФ. Принцип единства налоговой политики, основной принцип налогообложения, подлежит учету при установлении конкретных налогов; решении вопроса о компетенции органов власти и управления различных уровней; учреждении налоговых органов ⁹;

б) принцип трехуровневого построения налоговой системы России. Этот принцип отражает федеративное устройство Российского государства и самостоятельность местного самоуправления. В соответствии с данным принципом полномочия в сфере налогообложения должны строго разграничиваться между различными уровнями власти, в лице которых выступают Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования соответственно. Учитывая разграничение полномочий между территориальными образованиями в составе государства, НК РФ закрепляет соответствующие положения. Например, п. 2 ст. 63 НК РФ предусматривает, что в случае, если законодательством Российской Федерации предусмотрено перечисление федерального налога и сбора в бюджеты разного уровня, то срок уплаты такого налога и сбора в части сумм, поступающих в федеральный бюджет, изменяется на основании решения Министерства финансов РФ, а в части сумм, поступающих в бюджет субъекта Федерации или местный бюджет, - на основании решения соответствующего финансового органа. Как видно из приведенного примера, принцип трехуровневого построения налоговой системы России по своему содержанию является тождественным принципу федерализма в налоговой сфере, поэтому он должен быть отнесен к числу общих конституционных принципов налогового права.

При этом сам критерий компетентности того или иного органа власти, полномочного от лица территориального образования  вводить налоговый платеж, обусловлен особенностями природы того или  иного платежа. Иными словами, критерии разграничения налогов между различными уровнями территориальных образований (Российской Федерацией, субъектами РФ, муниципальными образованиями) в действительности имеют более глубокое содержание, нежели обусловленность пределами компетенции соответствующих субъектов. Критериями разграничения выступают различные характеристики самих платежей: возможные объемы поступления платежей; распространенность объектов обложения (например, доходы физических лиц, прибыль организаций и т.д.); источники уплаты налога - их территориальная привязка; обусловленность потенциальных платежей хозяйственным развитием территорий; особенности режима исчисления и уплаты платежей - привязка исчисления к конкретной территории взимания платежа. Так, например, по мнению специалистов, земельный налог и налог на имущество физических лиц целесообразнее признать местными, соответственно поступающими в доходы местного бюджета, поскольку именно на местном уровне возможно установить оптимальное соотношение между объектом налогообложения (конкретным земельным участком) и режимными характеристиками соответствующего налогового платежа в региональном законодательстве. Региональные налоги - налог на имущество организаций, транспортный налог, налог на игорный бизнес - целесообразнее взимать на региональном уровне, поскольку такие платежи предполагают значительные объемы поступлений денежных средств в собственность субъектов РФ, что должно позволять формировать им сильную финансовую основу, в том числе и в целях дальнейшего развития межбюджетных отношений с муниципальными образованиями (отношения установления нормативов отчислений от федеральных и региональных налогов и сборов, отношения межбюджетных трансфертов - ст. ст. 58, 129 Бюджетного кодекса РФ) ¹⁰;

в) принцип определенности системы налогов и сборов (п. п. 6 и 7 ст. 3 НК РФ). Он означает, что акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый налогоплательщик точно знал, какие налоги (сборы) он должен платить, а также порядок их исчисления. Данный принцип направлен на обеспечение контролируемости системы налогов и сборов, поскольку, с одной стороны, способствует эффективному исполнению налогоплательщиком своих обязанностей, а с другой - предотвращает возможные злоупотребления со стороны законодательных и правоприменительных органов ¹¹;

г) принцип стабильности системы налогов и сборов основан на том, что законодательство и, соответственно, система налогов и сборов должны оставаться постоянными и неизменными в течение как можно большего периода времени, вплоть до налоговой реформы. При этом проведение реформы допустимо в определенных случаях, в строго определенном порядке. Этот принцип обусловлен интересами как налогоплательщиков, так и государства и муниципальных образований;

д) принцип исчерпывающего перечня федеральных, региональных и местных налогов, который обусловлен необходимостью достижения равновесия между правом субъектов Федерации и муниципальных образований устанавливать налоги и сборы, соблюдением приоритета основных прав и свобод человека и принципом единства экономического пространства России. Этот принцип является непосредственной конкретизацией принципов федерализма и определенности системы налогов применительно к структуре существующего механизма налогообложения на региональном уровне;

е) принцип экономической обоснованности установления налогов и сборов (предусмотрен в п. 3 ст. 3 НК РФ). Как констатируют юристы, "правовой факт не возникает из ничего, за ним скрывается экономическое содержание" ¹². Совокупность экономического и юридического содержания налогообложения, причем "заложенность" первого во второе, позволяет повысить эффективность налогообложения, соизмеримость фискальных требований государства с возможностями налогоплательщиков эти требования выполнить. 

2. Анализ реализации моделей налогового федерализма

2.1. Зарубежные модели налогового федерализма

Налоговый федерализм разных стран неоднороден и во многом зависит от выбранного экономического курса, существующей налоговой системы. На него оказывает влияние классификация  налогов по иерархическому уровню, степени платежеспособности, источникам средств, необходимых для уплаты, принципам и методам сбора, величине ставки и направлению использования  собранных налогов. Исходя из этого территориальное разделение налоговых полномочий и ответственности разных стран различается по масштабам налоговой базы, структуре и величине налогов, порядку сбора налогов, организации налогового контроля, видам несения ответственности за нарушение налогового законодательства, налоговым льготам и т.д.

Известно, что научно обоснованная налоговая система, которая отражает сформированные в этой сфере, как  общие закономерности, так и особенности  конкретной страны, оказывает позитивное воздействие на развитие экономики, расширяет сферу деловой активности населения¹³.

И так, рассмотрим типы моделей  налогового федерализма зарубежных государств.

А) В Германии федеральное правительство в законодательном порядке устанавливает большинство основных налогов, включая зачисляемые исключительно на счета земель или муниципалитетов. Специфика германской модели состоит в следующем: в конечном счете почти все налоги администрируются налоговыми службами земель в исключительно тесном сотрудничестве и координации с федеральными властями, но при этом большинство расходов оплачиваются землями.