Учет нематериальных активов

    По  дебету счета  08  формируется первоначальная стоимость приобретенных нематериальных активов.

    Первоначальной  стоимостью нематериальных активов признается сумма фактических  расходов  на  приобретение, за исключением налога на добавленную  стоимость  и  иных  возмещаемых  налогов  (кроме  случаев,  предусмотренных законодательством РФ).

    Для учета уплачиваемых сумм НДС используется счет 19/2 “НДС по приобретенным НМА”.

    Нематериальные  активы  могут  поступать  в  организацию   различными способами. В том числе они могут быть:

    1. Приобретены за плату.

    Расходы  по  приобретению  нематериальных  активов  относятся  к  долгосрочным  инвестициям  и  отражаются  по  дебету  счета 08 “Вложения  во  внеоборотные  активы” с  кредита  расчетных, материальных  и  других счетов. После принятия на учет нематериальных активов их отражают по дебету счета 04 “Нематериальные активы” с кредита счета 08.

    2. Получены в порядке бартера.

      Поступление  нематериальных  активов  в  порядке  бартера   первоначально отражают по дебету  счета 08 с кредита счета 60 “Расчеты  с  поставщиками и подрядчиками”  или  76 “Расчеты с разными   дебиторами и кредиторами” с последующим оприходованием по дебету счета 04 с кредита счета 08.

    Переданные  в  порядке  обмена  объекты  списываются  с  кредита соответствующих  счетов (12, 13, 41, 43) в  дебет  счета 91 “Прочие доходы и расходы”.

    3. Приобретены в качестве  вклада в уставный капитал организации.

    Нематериальные  активы, внесенные учредителями в  счет их  вкладов в ус- тавный капитал организации, до 1 января 2000 г. оприходовались по дебету

    счета 04 “Нематериальные активы” с  кредита счета 75 “Расчеты с  учредителями”.

    С 1 января 2000 г. нематериальные активы, внесенные  учредителями  или

    участниками  в  счет  их  вкладов  в уставный капитал, целесообразно отражать на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”.

    При этом задолженность учредителя по вкладу в уставный  капитал  отражают по дебету счета  75 “Расчеты с учредителями” и кредиту  счета  80 “Уставный  капитал”. На  стоимость поступивших в счет вклада в уставный капитал нематериальных активов составляют бухгалтерские записи:

    Дебет счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”

    Кредит  счета 75 “Расчеты с учредителями”

    - на сумму вклада в виде НМА

    Дебет счета 04 “Нематериальные активы” 

    Кредит  счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”

    - объект НМА принят к учету

    Важно  отметить, что  согласно  статьи  34  Федерального закона от 26 октября 1995 г.  № 208-ФЗ  “Об акционерных обществах” к оценке имущества, вносимого  в  качестве вклада в уставный капитал, должен привлекаться независимый   оценщик  (аудитор),  если  стоимость  такого   имущества   превышает 200 МРОТ.

    Поступление вклада в уставный капитал не облагается НДС и налогом на прибыль.

    4. Получены безвозмездно.

      Оприходование нематериальных активов,  полученных от других организаций   или  физических  лиц безвозмездно, а также в качестве субсидии  правительственного органа, отражали до 1 января по дебету счета 04 и кредиту счета 87 “Добавочный капитал”.

    С 1 января 2000 г.  нематериальные  активы, полученные по договору дарения  или  иным  образом безвозмездно, необходимо учитывать по рыночной стоимости  на счете 98 “Доходы будущих периодов” с последующим отнесением  соответствующей  части  амортизационных  начислений  в  доход, (дебет счета 98, кредит счета 91 “Прочие доходы и расходы”).

    При  этом  организация  может  выбрать  способ отнесения стоимости безвозмездно полученных нематериальных активов на финансовые результаты организации:

    а) в момент принятия  нематериальных активов к учету

    Дебет сч. 08 Кредит сч. 98 субсчет “Безвозмездные  поступления” - по рыночной стоимости на дату поступления

    Дебет сч. 04 Кредит сч. 08 - введен объект в эксплуатацию;

    б) по мере начисления амортизации в  течении срока полезного использования  нематериальных активов

    Дебет  сч.  26 Кредит  сч.  05 ; 04 - начислена  амортизация

    Дебет  сч.  98 Кредит  сч.  91 - включена  во  внереализационные  доходы часть стоимости безвозмездно полученного объекта.

    5. Получены  при  приобретении  предприятия  как  имущественного  комплекса.

    Сложной  разновидностью  процесса  покупки  нематериальных  активов является  операция  по  приобретению  организацией  другой организации с включением  ее  активов и  пассивов на свой баланс по цене, превышающей величину их чистых активов. В данном случае покупатель сначала ставит на учет  имущество и иные активы  покупаемого субъекта (на основании индивидуально составленных документов их первичного учета), а затем на основании карточки  учета  по  ф. № НМА-1  как  нематериальный актив сумму превышения   общих   расходов  по  покупке  -  деловую  репутацию  продаваемой организации. Указанная разница может быть  либо  положительной, либо отрицательной. Положительная деловая репутация означает, что стоимость  организации  превышает  совокупную  стоимость ее активов и обязательств, что  организации  присуще  нечто такое, что не определяется как активы и пассивы. Таким нечто могут быть наличие стабильных  покупателей, репутация качества, навыки маркетинга и сбыта, техническое ноу-хау, деловые связи, опыт управления, уровень квалификации персонала и т. п. Таким  образом  положительная  деловая репутация представляет собой надбавку к цене, уплачиваемую  покупателем в ожидании  будущих экономических выгод. В  противоположность  отрицательная  деловая репутация - своего рода скидка с цены, свидетельствующая об отсутствии этих факторов.

    В составе  НМА  учитывается только положительная деловая репутация, а отрицательная  деловая репутация оценивается как доходы будущих периодов (счет 98).

    Объектом  учета деловая репутация  становится только при продаже организации как имущественного комплекса в целом.

    В  бухгалтерском  учете  операции  по покупке организации (ее филиала) отражаются следующими записями:

    1) Дебет сч. 08, 10, 20  и  др.  Кредит  сч. 76 - имущество,  приобретенное  в составе  организации, ставится  на учет по видам, в оценке  по первоначальной стоимости;

    2) Дебет сч. 04 Кредит сч. 08 - отражаются  расходы в сумме превышения над величиной чистых активов (деловая репутация);

    3) Дебет сч. 76 Кредит сч. 51,52 - погашена  задолженность продавцу.

    В момент принятия на  учет  нематериальных  активов суммы НДС, уплаченные при  приобретении нематериальных активов, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет.

    При этом делается проводка:

    Дебет 68 субсчет “Расчеты по НДС”

    Кредит 19 субсчет “НДС  по приобретенным  нематериальным активам”- отражена  сумма НДС, подлежащего  вычету  при расчетах с бюджетом после принятия на учет нематериальных активов.

    В  случае  приобретения  нематериальных  активов  для  использования  в  производстве и реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от налога на добавленную  стоимость, сумма НДС к возмещению не принимается, а учитывается в балансовой стоимости и списывается через износ.

    Под  моментом  принятия  на  учет  объекта  понимается его отражение  на счете  04  “Нематериальные  активы”,  поскольку  согласно  Инструкции  по применению  Плана  счетов  счет 08 предназначен для обобщения информации о затратах организации по объектам, которые  впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных  средств, нематериальных и прочих активов.

    Таким образом, “входной” НДС по таким расходам может быть отнесен к возмещению при расчетах с бюджетом только после их оплаты и отражения актива на счете 04 “Нематериальные активы”.

    Не  учитывая  этот  момент в отчетном периоде, занижается  сумма  НДС, причитающаяся к уплате в бюджет, это может привести  к  штрафным  санкциям.

    В силу тех или иных  причин нематериальные активы, числящиеся в организации  списываются с учета. Основными  причинами списания объектов нематериальных активов являются:

    - непригодность к дальнейшему  использованию;

    - истечение срока их полезного  использования;

    - передача нематериальных активов  в счет вклада в уставный  капитал;

    - безвозмездная передача нематериальных  активов;

    - реализация нематериальных активов 

    Одновременно  со списанием стоимости этих объектов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.

    В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2000 доходы  и  расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском  учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы  от списания  нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации. Списание  объектов в связи с непригодностью, а также по истечению срока их полезного использования, производится на основании акта. Акт  должен  быть  составлен  компетентной  комиссией, которая определяет  и указывает  в  акте  причины списания, а также другие аналитические данные. На  основании  акта, утвержденного  руководителем,  делается  отметка  о выбытии   объекта   в   Карточке   учета   нематериальных   активов   (форма  № НМА-1). При  списании  объектов  нематериальных активов за непригодностью необходимо  помнить,  что  получаемый   убыток  не  уменьшает  налогооблагаемую  прибыль  и  должен быть показан в Справке о порядке определения данных, отражаемых  по  строке 1 “Расчета (налоговой декларации)  налога от фактической прибыли. При списании в учете делаются следующие записи:

    Дебет 05  Кредит 04  -  списывается начисленная  амортизация;

    Дебет 91  Кредит 04  -  списывается  остаточная   стоимость   объекта   без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

    Дебет 99  Кредит 91  -  определяется финансовый результат - убыток.

    Организации могут передавать нематериальные активы в качестве вклада в уставный  капитал  другой организации. Их стоимость  определяют исходя из денежной  оценки, согласованной  учредителями  организации.

    Для  учета информации о наличии и  движении инвестиций в уставные капиталы других организаций используется счет 58 “Финансовые вложения”.

    Дебет 58  Кредит 91/1  -  отражается  передача   вклада  в  согласованной оценке;

    Дебет 91/2 Кредит 04 - списана остаточная стоимость  переданных нематериальных активов;

    Дебет 05 Кредит 04 - списана начисленная  амортизация;

    Дебет 91/3 Кредит 19 - списана сумма НДС;

    Дебет 91/9 Кредит 99 - отражен финансовый результат

    Эта прибыль подлежит налогооблажению  в том налоговом периоде, в  котором была осуществлена передача объекта НМА.

    Если  же согласованная оценка передаваемого  НМА меньше его остаточной стоимости, то организация получит убыток:

    Дебет сч. 99  Кредит сч. 91/9

    Сумма  нанесенного  убытка  не  уменьшает налогооблагаемую прибыль.

    Согласно  п. 1  статьи  146  Налогового  кодекса РФ,  передача  прав  собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается

    их  реализацией и облагается НДС.

    Таким  образом, передающая сторона должна  составить счет-фактуру по установленной форме и уплатить в бюджет НДС с рыночной стоимости иму- щества, передаваемого безвозмездно. Организация-получатель не возмеща-  ет из  бюджета сумму НДС, указанную в счете-фактуре, а включает ее в первоначальную стоимость материальных ценностей.

    В связи с тем, что цена реализации при безвозмездной передаче равна  нулю, она  всегда  будет  меньше  остаточной (балансовой) стоимости  объекта НМА. Поэтому  у  организации  всегда будет возникать убыток от такой передачи, даже при отсутствии возможных расходов, связанных с безвозмездной передачей объектов НМА.

    В  соответствии с п. 2.4 Инструкции  по  налогу на прибыль № 62 отрицательный  результат  от  реализации  и  от безвозмездной передачи нематериальных активов в целях налогооблажения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

    Для целей  бухгалтерского  учета  расходы, связанные с безвозмездной  передачей  объектов  НМА, согласно  п. 11 ПБУ 10/99 относятся к операционным  расходам, отражаемым  по  строке  100 “Прочие операционные расходы” формы № 2 “Отчет о прибылях и убытках”.

    Для целей налогооблажения убытки от безвозмездной передачи имущества  относятся к внереализационным расходам.

    Безвозмездная передача нематериальных активов отражается в учете следующими проводками:

    Дебет 05  Кредит 04 - списана сумма амортизации, накопленная по выбывающему объекту;

    Дебет 91  Кредит 04  -  отнесена  на  операционные  расходы   остаточная стоимость выбывающего объекта  без уменьшения  налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;